Dictamen : 232 - del 05/12/1997

C-232-97

San José, 5 de diciembre de 1997

Señora

Ana Patricia Murillo Delgado

Secretaria Municipal

Municipalidad de Belén

Estimada señora

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio No. 1911-97 del 19 de noviembre del .año en curso, mediante el cual transcribe el Acuerdo tomado por el Consejo Municipal en Sesión Ordinaria N^o 64-97 celebrada el 18 de noviembre de 1997, que en lo que interesa dice: " siendo que, a juicio de esta Municipalidad, el cobro de multas por el atraso en el pago del impuesto sobre Bienes Inmuebles carece de fundamento legal, por resultar inaplicables:, las disposiciones, contenidas en los artículos 82 del Código Municipal y 76 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, solicitar a la Procuraduría General de la República confirmar este criterio".

Aunque la consulta resulta confusa en su planteamiento, del Acuerdo municipal transcrito, se infiere que la misma esta relacionada con el régimen sancionatorio aplicable en el Impuesto sobre los Bienes Inmuebles creado por la Ley No. 7509 del 9 de mayo de 1995, por lo nos referiremos a tal aspecto.

Debe quedar claro que el Impuesto sobre los bienes Inmuebles creado por la Ley No. 7509, es un Impuesto de carácter nacional, producto del ejercicio del Poder Tributario del Estado para imponer tributos a las personas sometidas a su territorio, cuya aplicación abarca los. terrenos, instalaciones o las construcciones fijas o permanentes en todo el territorio. No obstante, por disposición expresa del legislador, el sujeto acreedor de tal impuesto son las entidades municipales y no al Estado. Sobre el particular dice el artículo 1:

"Establecimiento del impuesto. Se establece, en favor de las municipalidades, un impuesto sobre los bienes inmuebles, (...)"

Por su parte el artículo de la Ley dispone:

"Objeto del impuesto. Son objeto de este impuesto los terrenos, las instalaciones o las construcciones fijas y permanentes que allí existan."

Siendo las entidades municipales el sujeto acreedor del impuesto sobre los bienes inmuebles; el legislador le otorga expresamente la condición de Administración Tributaria y las competencias inherente a tal condición, tales como la recaudación y administración del impuesto en su territorio, la elaboración, fijación y fiscalización de los avalúos sobre los inmuebles. Sobre el particular dice el articulo 3^:

"Competencia de las. municipalidades. Para efectos. de este impuesto, las municipalidades tendrán el carácter de Administración Tributaria. Estarán a su cargo, la administración del impuesto de bienes inmuebles de su respectivo territorio, asi como la elaboración, la fijación y la fiscalización de los avalúos sobre los inmuebles, para determinar el monto del impuesto aplicable.

Asimismo, serán las encargadas de facturar, recaudar y administrar el impuesto correspondiente y el cobro judicial."

No obstante que la ley otorga a las municipalidades competencias suficientes para lograr una eficiente recaudación del impuesto, el legislador es omiso, en cuanto al establecimiento de un régimen sancionatorio propio que conmine al administrado al cumplimiento voluntario de la obligación tributaria establecida entre las municipalidades y los contribuyentes, y es precisamente sobre este aspecto que centraremos el análisis.

Según lo dispone el artículo 33 de la Ley No. 7509, para todo lo no previsto en la Ley se aplicará lo dispuesto en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Tal disposición tiene importancia, por cuanto, las municipalidades, como administraciones tributarias pueden exigir .el cumplimiento de los deberes formales establecidos en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios para lograr que los contribuyentes cumplan de manera voluntaria con la obligación que les corresponde. Sin embargo, no pueden aplicar el régimen sancionatorio establecido en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios cuando los contribuyentes incumplan tales deberes, ello por dos razones:

1)Porque la aplicación tanto de sanciones penales; como administrativas por la comisión de infracciones tributarias formales o penales tributarias, impone una predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes, ello como una manifestación del principio de tipicidad consagrado en el articulo 39 de la Constitución Po1ítica, que exige no so1o 1a existencia de una ley previa a la acción u omisión, sino que la descripción sea precisa, de manara que se encuentre en ella claramente determinando que conductas son sancionables. Como bien lo afirma Juan J. Zornoza Pérez ( (Los Principios Constitucionales del Derecho Sancionador ), Editorial Civitas. S.A, Madrid, .1992 ) , al principio de tipicidad, conlleva a la exigencia de ley cierta, sea la exigencia de certeza o clara determinación de los comportamientos infractores, como una manifestación del principio de legalidad. Lo anterior implica, que en materia de infracciones y sanciones tributarias (administrativas o penales), no pueden las entidades municipales recurrir a la interpretación analógica o a la aplicación supletoria de otros regímenes sancionatorios, sea el Titulo III del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, o bien las multas establecidas en el artículo 82 del Código Municipal.

2- Porque el legislador expresamente en el articulo 71 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, al fijar el alcance del concepto administración tributaria en relación con el régimen de infracciones y sanciones, contenido en el Titulo III, lo constriñe expresamente a los órgano de dicha administración adscritos al Ministerio de Hacienda y es lo cierto, que entratándose del impuesto sobre bienes inmuebles el legislador le da el carácter de administración tributaria a las entidades municipales en función de su autonomía, lo cual implica, que ni las infracciones ni las sanciones previstas en el Titulo III del Código Tributario pueden ser aplicadas por las municipalidades.

Como corolario se tiene entonces que el legislador le otorga a las municipalidades la administración del impuesto sobre bienes inmuebles y le da el carácter de administración tributaria, pero no la dota de un régimen sanciónatorio propio que le permita una más efectiva recaudación y administración del tributo, cuando los contribuyentes incumplan los deberes formales que impone el Código de Normas y Procedimientos Tributarios como normativa supletoria.

Sin perjuicio de lo expuesto, el legislador en el párrafo 4 del artículo 20 de la Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles establece el pago de intereses a cargo del contribuyente cuando el pago del impuesto no se realice en las fechas establecidas para ello, y para tal efecto remite al Código de Normas y Procedimientos Tributarios para la fijación de los mismos. Dice al respecto el párrafo 4°:

"La falta de cancelación oportuna generará el pago de intereses, que se regirá por lo establecido en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios."

Ahora bien,, el articulo 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, regula lo concerniente al pago de intereses a cargo del sujeto pasivo del impuesto. Dice al respecto el citado articulo:

"Intereses a cargo del sujeto pasivo. Sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, el pago efectuado fuera del termino produce la obligación de pagar, junto con el tributo adeudado, un interés, el cual no será menor, en ningún caso, que la tasa básica pasiva que fije el Banco Central de Costa Rica.

La Administración Tributaria, mediante resolución publicada,, fijará la tasa de interés, que no podrá superar en más de quince puntos esa tasa básica pasiva, tasa de interés que regirá a partir de su publicación.

No procederá condonar el pago de intereses, excepto cuando se demuestre error de la administración."

El interés a que refiere el articulo citado, son de naturaleza indemnizatoria y en restitución de la lesión que se ocasiona en el patrimonio del acreedor, como consecuencia de la falta de pago oportuno por parte del deudor de la obligación tributaria. Es decir, los intereses, previstos;, por el articulo 57 no tienen el carácter de una pena o sanción, como parece entenderlo la entidad consultante. Sobre el particular, la Sala Constitucional en el Voto No. 6362-94 de las 15:39 horas del 1 de noviembre de 1994, manifestó:

"Si bien el artículo 57 de dicho Código, establece la obligación del pago de intereses a cargo del contribuyente, sin necesidad de actuación alguna de la Administración, hasta tanto no se verifique la cancelación de la obligación tributaria determinada, esto no lo es como una consecuencia osanción por la comisión de algún ilícito tributario, sino como la restitución, por parte del deudor, del lucro o rentas de capital que hubiera percibido la Administración Tributaria si el importe del crédito fiscal hubiese sido satisfecho en el momento que marca la ley."

Conforme con lo expuesto, resulta que las municipalidades están legitimadas para cobrar intereses cuando el tributo no se cancele dentro de las fechas establecidas, pero no debe confundirse tal cargo con la sanción por mora en el pago de la deuda tributaria establecida en el artículo 76 de dicho Código.

Siendo entonces- que los intereses que puede cobrar la entidad municipal por el pago del impuesto fuera del término establecido son los. previstos en el artículo 57 del Código de Normas y Procedimiento Tributarios, tal disposición es aplicable a los agentes retenedores cuando el impuesto retenido conforme al articulo 22 de la Ley no haya sido enterado a la entidad municipal dentro del plazo máximo de tres meses.

CONCLUSIÓN:

De conformidad con lo expuesto, la Procuraduría General es del criterio que:

1. Que las entidades municipales carecen de un régimen deinfracciones y sanciones propio para conminar al cumplimiento voluntario de la obligación tributar a que surge en relación con el impuesto sobre bienes inmuebles.

2. Que el régimen de infracciones y sanciones que establece el Titulo III del Código Normas y ProcedimientoTributarios, no puede ser aplicado por las entidades municipa1 es como 1ey supletoria.

3. Que en virtud de los artículos 20 y 22 de la Ley N 7509 en re1ación con el artícu1o 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, las entidades municipales están legitimadas para cobrar intereses cuando el impuesto sobre los bienes inmuebles no se pague en las fechas establecidas para ello , por cuanto tal cargo con constituye sanción administrativa.

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

Con toda consideración suscribe atentamente:

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Civil