Dictamen : 075 - del 19/04/1999

C-075-1999

San José, 19 de abril, 1999.

 Señora

Dayse Arce Rojas

Auditora Interna

Municipalidad de Cañas

 Estimada señora:

   Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio Nº 176-99 de fecha 12 de abril de 1999, mediante el cual solicita se le aclare, si la Municipalidad de Cañas puede sobre las cuentas morosas del impuesto sobre bienes inmuebles, cobrar multas e intereses. La duda surge, por cuanto el artículo 39 del Reglamento a la Ley se refiere únicamente a intereses, y hace mención al artículo 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Por otra parte indica, que el artículo 69 del Código Municipal en el párrafo cuarto dice que el atraso en los pagos de los tributos generará multas e intereses moratorios, que se calcularán según el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Manifiesta que el artículo 57 del Código Tributario autoriza a cobrar intereses en tanto el artículo 76 habla de morosidad.

   De previo a referirnos al fondo de la consulta, debe quedar claro que el impuesto sobre los bienes inmuebles creado por la Ley Nº 7509 de 9 de mayo de 1995, es un impuesto de carácter nacional, producto del ejercicio del Poder Tributario del Estado para imponer tributos a las personas sometidas a su territorio, cuya aplicación abarca los terrenos, instalaciones o las construcciones fijas o permanentes. No obstante, por disposición expresa del legislador, el sujeto acreedor de tal impuesto lo son las entidades municipales y no el Estado.

   Sobre el particular dice el artículo 1º:

“Establecimiento del impuesto. Se establece, a favor de las municipalidades, un impuesto sobre los inmuebles, que se regirá por las disposiciones de la presente ley."

   El artículo 2º en cuanto al objeto dispone:

“Objeto del impuesto. Son objeto de este impuesto los terrenos, las instalaciones o las construcciones fijas o permanentes que allí existan."

   Siendo las entidades municipales el sujeto acreedor del impuesto, el legislador le otorga expresamente la condición de Administración tributaria y las competencias inherentes a tal condición, a saber: recaudación y administración del impuesto en su territorio, así como la elaboración, fijación y fiscalización de los avalúos sobre los inmuebles.

   Dice al respecto el artículo 3º:

“Competencia de las municipalidades. Para efectos de este impuesto, las municipalidades tendrán el carácter de Administración Tributaria. Estarán a su cargo, la administración del impuesto de bienes inmuebles de su respectivo territorio, así como la elaboración, la fijación y la fiscalización de los avalúos sobre los inmuebles, para determinar el monto del impuesto aplicable. Así mismo, serán los encargados de facturar, recaudar y administrar el impuesto correspondiente y el cobro judicial."

   No obstante que la Ley otorga a las Municipalidades competencias suficientes para lograr una eficiente recaudación del impuesto, el legislador fue omiso en cuanto al establecimiento de un régimen sancionatorio propio que conmine al administrado al cumplimiento voluntario de la obligación tributaria establecida por la ley entre las municipalidades y los administrados, y es precisamente sobre este aspecto que se centraremos el análisis.

   Según lo dispone el artículo 33 de la Ley Nº 7509, para todo lo no previsto en la ley se aplicará lo dispuesto en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Tal disposición reviste importancia, por cuanto las municipalidades como administraciones tributarias pueden exigir el cumplimiento de los deberes formales establecidos en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios para lograr que los contribuyentes cumplan de manera voluntaria con la obligación que les corresponde. Sin embargo no pueden por la vía de la supletoriedad aplicar - en caso de incumplimiento - el régimen sancionatorio establecido en dicho cuerpo normativo, ello por dos razones:

1-Porque la aplicación tanto de sanciones penales como administrativas por la comisión de infracciones tributarias formales o penales tributarias, impone una predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondiente, ello como una manifestación del principio de tipicidad consagrado en el artículo 39 de la Constitución Política, que exige no solo la existencia de una ley previa a la acción u omisión, sino también que la descripción sea precisa, de manera que se encuentre en ella claramente determinado qué conductas son sancionables. Como bien lo afirma Juan J. Zornoza Pérez ("Los Principios Constitucionales del Derecho Sancionador". Editorial Civitas S.A, Madrid, 1992), el principio de tipicidad, conlleva a la exigencia de ley cierta, sea la exigencia de certeza o clara determinación de los comportamientos infractores, como una manifestación del principio de legalidad. Lo anterior implica, que en materia de infracciones y sanciones tributarias (administrativas y penales), no pueden las entidades municipales recurrir a la interpretación analógica o a la aplicación supletoria de otros regímenes sancionatorios, sea el Título III del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, o bien a las multas establecidas en el artículo 69 del Código Municipal.

2- Porque el legislador expresamente, en el artículo 71 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, al fijar el alcance del concepto " administración tributaria " en relación con el régimen de infracciones y sanciones contenido en el Título III, lo constriñe expresamente a los órganos adscritos al Ministerio de Hacienda, y es lo cierto que entratándose del impuesto sobre bienes inmuebles el legislador le da el carácter de administración tributaria a las entidades municipales en función de su autonomía, lo cual implica, que ni las infracciones ni las sanciones previstas en el Título III del Código Tributario pueden ser aplicadas por las entidades municipales.

   Como corolario se tiene entonces, que el legislador le otorga a las municipalidades la administración del impuesto sobre bienes inmuebles y le da el carácter de administración tributaria, pero no le otorga un régimen sancionatorio propio que le permita una recaudación y administración del impuesto más efectiva ante el incumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes.

   Sin perjuicio de lo expuesto, el legislador en el párrafo 4º del artículo 20 de la ley, establece el pago de intereses a cargo del contribuyente cuando el pago del impuesto no se realice en las fechas establecidas para ello, y para tal efecto remite al Código de Normas y Procedimientos Tributarios para la fijación de los mismos. Dice al respecto al párrafo 4º:

"La falta de cancelación oportuna generará el pago de intereses, que se regirá por lo establecido en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios.”

   Ahora bien, el artículo 57 del Código regula lo concerniente al pago de intereses a cargo del sujeto pasivo del impuesto.

   Dice al respecto el artículo:

"Intereses a cargo del sujeto pasivo. Sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, el pago efectuado fuera del término produce la obligación de pagar, junto con el tributo adeudado, un interés, el cual no será menor, en ningún caso, que la tasa básica pasiva que fije el Banco Central de Costa Rica. La Administración Tributaria, mediante resolución publicada, fijara la tasa de interés, que no podrá superar en más de quince puntos esa tasa básica pasiva, tasa de interés que regirá a partir de su publicación. No procederá condonar el pago de intereses, excepto cuando se demuestre error de la administración."

   El interés a que refiere el artículo citado, es de naturaleza indemnizatoria y en restitución de la lesión que le ocasiona en el patrimonio del acreedor, como consecuencia de la falta de pago oportuno por parte del deudor de la obligación tributaria. Es decir, los intereses previstos por el artículo 57 no tienen el carácter de pena o sanción como si lo tiene el interés moratorio previsto en el artículo 76 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Sobre el particular, la Sala Constitucional en el Voto Nº 6362-94 de las 15:39 horas del 1 de noviembre de 1994, manifestó:

" Si bien el artículo 57 del dicho Código, establece la obligación del pago de intereses a cargo del contribuyente, sin necesidad de actuación alguna de la Administración, hasta tanto no se verifique la cancelación de la obligación tributaria determinada, esto no lo es como una consecuencia o sanción por la comisión de algún ilícito tributario, sino como la restitución, por parte del deudor, del lucro o rentas de capital que hubiere recibido la Administración Tributaria si el importe del crédito fiscal hubiese sido satisfecho en el momento que marca la ley."

   Conforme con lo expuesto, resulta que las municipalidades están legitimadas para cobrar intereses cuando el tributo no se cancele dentro de las fechas establecida, o bien cuando el impuesto retenido conforme al artículo 22 de la Ley no haya sido enterado a la entidad municipal dentro del plazo previsto. No debe confundirse tal pago con la sanción por mora pago de la deuda tributaria establecida en el artículo 76 de dicho Código, por cuanto como ya se indicó en materia de sanciones tributarias, debe observarse el principio de tipicidad como una manifestación del principio de legalidad no pudiendo aplicarse sanciones administrativas o penales por la vía de la supletoriedad, aparte de que las sanciones previstas en el Título III del Código Tributario solo pueden ser aplicadas por las administraciones tributarias adscritas al Ministerio de Hacienda.

CONCLUSION:

De conformidad con lo expuesto, la Procuraduría General de la República, es del criterio que:

1-Las entidades municipales carecen de un régimen de infracciones y sanciones propio para conminar al cumplimiento voluntario de la obligación tributaria que surge en relación con el impuesto sobre bienes inmuebles.

2- El régimen de infracciones y sanciones establecido en el Título III del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y al cual remite la Ley Nº 7509 no puede ser aplicado por las municipalidades, en virtud de que dicho régimen es propio para las administraciones tributarias adscritas al Ministerio de Hacienda, condición que no reúnen las municipalidades. Aparte de ello, en materia de infracciones y sanciones debe observarse el principio de tipicidad, lo cual implica que las entidades municipales no pueden aplicar normas supletorias. Consecuentemente el artículo 76 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios que establece la mora como una sanción administrativa no puede ser aplicado por las municipalidades.

3- Las entidades municipales están legitimadas para cobrar los intereses a que refiere el artículo 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, cuando el impuesto de bienes inmuebles no se pague en las fechas establecidas, por cuanto tal cargo no constituye una sanción.

   Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

   Con toda consideración suscribe;

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario