Dictamen : 045 - del 09/03/1995

San José, 9 de marzo de 1995

C-045-95

Doctor

Fernando Herrero Acosta

Ministro

Ministerio de Hacienda

Estimado doctor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio DJH-1794-94 de 19 de octubre de 1994, mediante el cual solicita el criterio técnico jurídico de esta Procuraduría General, con respecto a si es posible sustraer, por interpretación de la Constitución Política, el principio de exoneración general a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social.

Manifiesta el señor Ministro, que el Ministerio a su cargo difiere de la interpretación que del artículo 73 de la Constitución Política, hiciera la Procuraduría General en oficio de fecha 14 de enero de 1992, en el cual eleva a principio constitucional la exoneración general a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social, en el tanto que dicha norma establece que: los fondos y las reservas de los seguros sociales no podrán ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a las que motivaron su creación.

De previo a conocer el fondo de la consulta, esta Procuraduría advierte, que mediante oficio de fecha 7 de noviembre de 1994, se concedió audiencia a la Caja Costarricense del Seguro Social, que fue contestada en memorial de fecha 26 de noviembre de 1994.

ANTECEDENTES:

Esta Procuraduría, previo análisis doctrinal y de jurisprudencia de la Sala Constitucional, concluyó que por interpretación de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política, puede establecerse un principio de exoneración general en favor de la Caja Costarricense del Seguro Social.

Al respecto dijo la Procuraduría:

" Como corolario de todo lo antes expuesto podemos afirmar entonces que la interpretación posible que se haga de las normas constitucionales, independientemente de su contenido normativo o programático, debe tener en cuenta siempre esos valores y principios que están en la base de nuestro ordenamiento político y que exige de la norma constitucional, en cuanto norma jurídica primera, una calificación diversa que deberá se interpretada entonces, tomando en cuenta tales valores para darle su significación principal y esencial. Uno de esos valores capilares de la conformación de nuestra sociedad organizada políticamente es la conceptualización de nuestro Estado como un Estado Social de Derecho.

Es así como nuestra Constitución Política establece una manifestación normativa dentro del Capítulo de Derechos y Garantías Sociales en donde se encuentra el artículo 73, que consagra la existencia de un régimen de seguridad social en favor de los trabajadores manuales e intelectuales, cuya administración y gobierno se le entrega a la Caja Costarricense de Seguro Social, bajo la tipología de institución autónoma.

Existe entonces una clara voluntad del Constituyente de darle un tratamiento especial a la seguridad social y una inequívoca manifestación de que sea un cometido estatal... De igual manera se establece que los fondos que integran ese servicio asistencial en cuya generación participa obligatoriamente el Estado no pueden ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a las que motivaron su creación,...tampoco mediante el ejercicio de la potestad tributaria (Arts. 18 y 121 inciso 1) y 13) puede el Estado Legislador menoscabar, dificultar o hacer nugatoria la competencia de la Caja Costarricense de Seguro Social para desarrollar un régimen de seguridad social, que la Constitución y los valores que ella inspiran, lo ha asumido como un cometido esencial de nuestro Estado de Social de Derecho. Se hace necesario ponderar dos valores fundamentales, a saber: el deber de contribuir económicamente para el sostenimiento del estado aparato y el deber de mantener un servicio asistencial de seguridad social a favor de clase trabajadora; ambos tienen base constitucional, pero sobresale y se impone el valor de la seguridad social, por estar intrínseco en la ideología de nuestro sistema constitucional entendiendo ésta como Estado Social de Derecho. (...) Por todas las anteriores consideraciones, somos del criterio que en aplicación del método de interpretación armónico-finalista que se ha hecho sobre las normas constitucionales en comentario, se puede desprender un principio constitucional de exoneración general a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social que ampara y cubre su actividad asistencial en materia de seguridad social frente al poder tributario general del Estado. (...) "

El criterio sustentado por esta Procuraduría en cuanto al método de interpretación de la normativa constitucional, es válido y acertado. La Constitución, en cuanto instrumento de gobierno permanente, cuya flexibilidad y generalidad le permite adaptarse a todos los tiempos y circunstancias, debe ser interpretada teniendo en cuenta, no solamente las condiciones y necesidades existentes al momento de su promulgación, sino también las condiciones sociales, culturales, económicas y políticas que existen al tiempo de su interpretación y en función de los grandes fines que informan la ley suprema del país, es decir, la interpretación constitucional, debe ser fiel reflejo de la necesaria comprensión sistemática de la Carta Fundamental y del principio constitucional de la unidad de la misma, sea, la constitución debe ser vista como un todo armónico.

Si las normas jurídicas en general, y las constitucionales en especial, pueden superar el horizonte histórico en el que nacen, ello es porque el contenido que tienen en el momento de su promulgación se distingue de las ideas rectoras que las impregnan, ya que estas poseen una capacidad abarcadora relativamente desligada de las situaciones particulares que les dieron origen, y es por ello que a través del método interpretativo pueden desentrañarse los principios y valores que inspiraron su promulgación, por cuanto en la hermenéutica constitucional, según lo ha dicho el tratadista Segundo V. Linares Quintana (Reglas para la Interpretación Constitucional; Plus Ultra, Buenos Aires, 1988) la interpretación no puede verse como una exégesis estática de ésta y sus leyes reglamentarias inmediatas restringidas al momento de su promulgación, por cuanto las normas constitucionales están destinadas a perdurar regulando la evolución de la vida nacional, a la que han de acompañar en la discreta y razonable interpretación de la intención de sus creadores; es por ello, que con buen criterio esta Procuraduría en el dictamen de comentario manifestó " ...que la interpretación posible que se haga de las normas constitucionales, independientemente de su contenido normativo o programático, debe tener en cuenta siempre esos valores y principios que están en la base de nuestro ordenamiento político y que exigen de la norma constitucional, en cuanto norma jurídica primera, una cualificación diversa que deberá ser interpretada entonces tomando en cuenta tales principios y valores para darles su significación primordial y esencial.

Uno de esos valores capilares de la conformación de nuestra sociedad organizada políticamente es la conceptualización de nuestro Estado, como un Estado Social de Derecho." Y es precisamente, dentro de este esquema económico político que debe analizarse el régimen de seguridad social creado por nuestro constituyente.

Ello nos lleva a preguntarnos, entonces, si es posible deducir por la vía de la interpretación armónico-finalista, una exención genérica en favor de la Caja Costarricense del Seguro Social, que justifique el desarrollo del régimen de seguridad social, sin ser menoscabada tal competencia por intromisión del Estado mediante la imposición de tributos.

Teniendo como norte la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política en relación con el espíritu y la ideología que inspira nuestra Constitución Política, que consagra nuestro Estado como un Estado Social de derecho, se advierte que ésta, expresamente consagra la existencia de un régimen de seguridad social, cuya administración y gobierno fue asignado a una institución autónoma de rango constitucional - la Caja Costarricense de Seguro Social -, reservando para dicho régimen un trato especial en función de los fines expresamente asignados , que por su carácter genérico se constituyen en cometidos estatales. Este fuero especial que rodea al régimen de seguridad social, encuentra su asidero en la prohibición contenida en el artículo 73, que impide que los fondos y reservas de los regímenes de seguros sean transferidos o utilizados en fines distintos a los que dieron origen al nacimiento de la Caja de Seguro Social, prohibición que el constituyente complementa con la participación solidaria del Estado en el régimen de contribuciones, a fin de garantizar la permanencia y universalización del régimen de seguridad social. La Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia en el Voto Nº 6256-94 de las nueve horas del veinticinco de octubre de mil novecientos noventa y cuatro dijo:

" La Caja Costarricense de Seguro Social encuentra su garantía de existencia en el artículo 73 constitucional, con las siguientes particularidades: a) el sistema que le da soporte es de la solidaridad, creándose un sistema de contribución forzosa tripartita del Estado, los patronos y los trabajadores; b) la norma le concede, en forma exclusiva a la Caja Costarricense de Seguro Social, la administración y gobierno de los seguros sociales, grado de autonomía que es, desde luego, distinto y superior al que se define en forma general en el artículo 188 ídem; c) los fondos y las reservas de los seguros sociales no pueden ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a su cometido. (...) "

Debemos preguntarnos entonces si ese fuero especial que rodea al régimen de seguridad social, y que encuentra su asidero en la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional, complementado con el régimen de solidaridad del Estado, constituye una exención genérica o un escudo fiscal a favor de la Caja del Seguro Social?

Si bien, tratándose de privilegios de orden tributario, nuestra Constitución Política, lejos de establecer privilegios e inmunidades a favor de categorías sociales, en el numeral 18 en concordancia con el 33 dispuso la obligación genérica de contribuir con el gasto público regida por los principios de igualdad y proporcionalidad, y reservó expresamente al Poder Legislativo la facultad no solo de crear tributos, sino de establecer beneficios fiscales, tales como exenciones. Es decir, que la única fuente capaz de dar nacimiento a tributos y beneficios fiscales lo es la ley, entendiendo por esta, tanto la Constitución Política, como la ley ordinaria. (véase Washington Lanziano, TEORIA GENERAL DE LA EXENCION TRIBUTARIA, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1979)

Si bien, la Constitución Política, no establece – una exención expresa a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social, no puede ignorarse que la intención del Constituyente fue preservar los fondos y reservas de los seguros sociales a fin de garantizar y preservar el régimen de seguridad social, y tan clara fue su intención, que en el artículo 177 constitucional para lograr la permanencia y universalización de los seguros sociales así como para garantizar cumplidamente el pago de la contribución del Estado como tal y como patrono, se constituyó en ente solidario de la institución creada por el constituyente, a fin de mantener el régimen de seguridad social inalterable.

Lo anterior tiene importancia, porque si partimos del principio de que las descentralizaciones autónomas para desempeñar eficazmente sus cometidos, no se les puede afectar sus recursos económicos, podemos justificar la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional complementada con la solidaridad estatal instaurada en el artículo 177. Es obvio que la Caja Costarricense del Seguro Social –como institución autónoma por excelencia- forma parte de la estructura del Estado, y como tal está legitimada para recaudar y distribuir sus fondos y reservas en la conservación y desarrollo del régimen de seguridad social en beneficio de todos los ciudadanos como un cometido estatal, de ahí que el constituyente expresamente estableció que los fondos y reservas de los seguros sociales - constituidos no solo con aporte de los patronos y trabajadores, sino con aportes del Estado - no pueden canalizarse hacia otras vías que no sean el logro de los fines propuestos. Lo anterior, nos lleva a afirmar, que la intención del constituyente fue precisamente evitar desfinanciar los fondos y reservas de los seguros. Es por ello, que esta Procuraduría considera que la prohibición contenida en el artículo 73 complementada con la solidaridad establecida en el artículo 177 constitucionales encierra en sí una exoneración general en favor de la Caja Costarricense de Seguro Social, por cuanto, si dicha institución tuviera que coadyuvar en el sostén de las cargas pública -tal y como lo dispone el artículo 18 constitucional- se vería privada de gran parte de sus recursos. Por agentes externos que interfieren en su administración y libre disponibilidad.

Con fundamento en lo expuesto, se puede afirmar que del artículo 73 constitucional, en relación con el 177, si puede deducirse un principio general de exoneración en favor de la Caja Costarricense de Seguro Social, en el tanto, que la intención del Constituyente, fue la de evitar, que los fondos y reservas de los seguros sociales, fueran distraídos hacia fines distintos a los previstos en perjuicio del de seguridad social constituido para favorecer la clase trabajadora.

Lo anterior nos lleva a formular la hipótesis de, si el Estado en el ejercicio de la potestad tributaria consagrada en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, puede violentar la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional y hacer nugatoria la exención genérica que encierra dicha prohibición.

Para dar respuesta a la interrogante planteada, resulta menester, referirse a un concepto de importancia, a saber, los Ingresos Públicos.

Se entiende por ingreso público, toda cantidad de dinero percibida por el Estado y demás entes públicos, cuyo sentido esencial es financiar el gasto público.

Desde tal perspectiva, los ingresos –independientemente de la fuente de que provengan- siempre constituyen medios para el cumplimiento de fines públicos generales. La característica de público hace referencia al titular del ingreso, y no al régimen jurídico aplicable, por cuanto existen ingresos públicos regulados por el derecho público- como es el caso de los ingresos tributarios.

Se puede decir entonces, que el ingreso público se justifica, básicamente, por la necesidad de financiar los gastos del Estado. Esta finalidad, ha sido relacionada con la tradicional concepción de la actividad financiera, como una actividad instrumental, dirigida a poner al servicio de la administración pública unos ingresos, con los que ésta pueda realizar directamente la satisfacción de fines públicos generales. Es por ello, que la obtención de ingresos por parte del Estado tiene básicamente carácter instrumental, por lo que debe entenderse que, en determinadas ocasiones, cuando el Estado obtiene ingresos no solo está posibilitando la financiación del gasto público, sino que también está cumpliendo con importantes finalidades de política económica o monetaria. (véase CURSO DE DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO; Juan Martín Queralt, Carmelo Lozano Serrano, Editorial Tecnos S.A, Madrid, 199O)

De acuerdo a lo expuesto, se tiene entonces que el objetivo básico del ingreso, es propiciar la cobertura de los gastos generales del Estado, y éste tiene plena disponibilidad para afectarlo al cumplimiento de sus fines.

Por su parte, los tributos constituyen la fuente por excelencia para hacer llegar ingresos al Estado, y como instrumento para la consecución de determinados objetivos de política económica.

La innegable trascendencia que tiene el tributo como medio para financiar los crecientes gastos del Estado, puede ser desplazada por el protagonismo que ha asumido, en la actualidad como instrumento de política económica general, por cuanto éste muestra una clara pujanza al momento de adoptar determinadas medidas de política económica. (Véase INTERVENCIONISMO Y DERECHO FINANCIERO, Carmelo Lozano Serrano, Editorial Tecno S.A, Madrid, 1990)

Esta ambivalencia en el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado, resulta incuestionable, ya que la imposición, no se limita única y exclusivamente a la obtención de ingresos tributarios y a su asignación y cobertura de los gastos públicos tradicionales, toda vez que el ensanchamiento de las actividades públicas ha llevado a un progresivo y coetáneo proceso evolutivo del concepto de gasto público, lo que determina en última instancia, una clara ampliación de los mecanismos a través de los cuales se financia ese gasto, de forma que en no pocas ocasiones, se recurre al establecimiento de tributos (renta, ventas, ganancias de capital) solapados para hacer frente a los gastos del Estado en detrimento del patrimonio de personas físicas o jurídicas.(Véase PRESION FISCAL E INCONSTITUCIONALIDAD, José Osvaldo Casás, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1992)

Lo anterior, por cuanto las detracciones tributarias que el Estado requiere para cubrir las necesidades del erario deben necesariamente ser presupuestadas por los sujetos obligados, y obviamente ello afecta los recursos y el patrimonio de éstos, como una consecuencia directa de la imposición que afecta la libre disponibilidad del patrimonio.

Analizando lo expuesto en relación con la Caja de Seguro Social, se tiene que cuando el Estado propone tributos que afectan los fondos y reservas de los seguros sociales – que constituyen el patrimonio de la institución - puede afirmarse entonces, que tales gravámenes violentan la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional, al obligar a la Caja Costarricense del Seguro Social de manera indirecta a presupuestar tales detracciones en perjuicio del cometido asignado, contrariando el rol expresamente establecido por la Constitución Política a dicha institución y haciendo ilusoria la aplicación de sus recursos, por cuanto sus presupuestos se verían seriamente perturbados por el ejercicio de la potestad tributaria; lo cual implicaría una intromisión indirecta del Estado (Poder Ejecutivo) que haría nugatoria la competencia constitucional de la Caja del Seguro Social para desarrollar un régimen de seguridad social, como un cometido esencial de nuestro Estado Social de Derecho, tal y como lo expuso esta Procuraduría. Sobre el particular resulta ilustrativo lo dicho por la Sala Constitucional en el Voto Nº 6256-94. Dijo la Sala:

" Tratándose de los recursos ordinarios, solo la institución, conforme a su propia organización, puede ejercer la autonomía constitucional libremente (definición de las razones de legalidad con la oportunidad y discrecionalidad) por medio de los presupuestos del ente...Es decir, es la propia Constitución Política la que ha definido cuales son los recursos financieros propios y ordinarios de la Caja Costarricense de Seguro Social..., fondos que son administrados y gobernados por la propia institución (...)”

En virtud de todo lo expuesto, esta Procuraduría considera que no existe mérito para reconsiderar el criterio vertido en oficio del 14 de enero de 1992, en cuanto a que por interpretación de los artículos 73 y 177 constitucionales se establece un principio general de exoneración que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social, para el efectivo cumplimiento de los fines que le impone la Constitución Política en materia de seguridad social.

Queda de esta forma evacuada la consulta presentada.

Lic. Juan Luis Montoya Segura

PROCURADOR CIVIL