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Opinión Jurídica : 147 - del 29/09/2025
29 de septiembre de 2025
PGR-OJ-147-2025
Señora
Yajaira Orozco Calderón
Comisiones Legislativas VIII
Asamblea Legislativa
Estimada señora:
Con la
aprobación del Sr. Procurador General de la República, damos respuesta a su
oficio número AL-CPEMUN-0644-2025 de 8 de setiembre de 2025, recibido en esta
Procuraduría el día siguiente, según código interno número 12.589-2025, por
medio del cual nos comunicó que la Comisión
Permanente Especial de Asuntos Municipales de la
Asamblea Legislativa, dispuso solicitar el criterio de esta Procuraduría
con relación al texto del proyecto de ley denominado “AUTORIZACIÓN A LA
MUNICIPALIDAD DE PÉREZ ZELEDÓN PARA LA CONDONACIÓN DE DEUDAS TRIBUTARIAS Y
SERVICIOS, SEAN PRINCIPAL Y MULTAS DE CARÁCTER MUNICIPAL”, que se tramita
bajo el expediente legislativo número 25.161.
Antes
de iniciar el análisis del proyecto de ley sobre el cual se requiere nuestro
criterio, debemos indicar que, debido a que la gestión que se nos remite no
proviene de un órgano del Estado en ejercicio de una función administrativa,
sino de un órgano parlamentario, en ejercicio de una función legislativa, lo
que emitiremos en este caso, como una forma de colaborar con esa importante
labor, es una opinión jurídica carente de efectos vinculantes, pues es evidente
que en ese ámbito nuestro criterio no podría privar sobre el del legislador.
Además, debemos señalar que el
plazo de ocho días previsto en el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea
Legislativa, no es aplicable a este tipo de asuntos por no tratarse de la
audiencia a la que se refiere el artículo 190 de la Constitución Política (al
respecto, ver pronunciamientos de esta Procuraduría OJ-053-98 del 18 de junio
1998, OJ-055- 2013 del 9 de setiembre de 2013, OJ-08-2015 del 3 de agosto de 2015, OJ-159- 2020 del 16 de octubre del
2020 y PGR- OJ-050-2022 del 18 de marzo de 2022, PGR-0J- 055-2023 de 17 de mayo
de 2023, PGR-OJ-156-2024 de 18 de noviembre de 2024, PGR-OJ-013-2025 de 27 de enero de
2025, PGR-OJ-068-2025 de 28 de abril de 2025, entre
otros)
I.
DESCRIPCIÓN
DEL PROYECTO DE LEY
El presente proyecto de ley se
compone de cuatro artículos y tiene como objetivo principal
conceder autorización a la Municipalidad de Pérez Zeledón para que proceda a
condonar adeudos
derivados de tributos municipales, a sus contribuyentes, tal y como se
desprende de su articulado:
“ARTÍCULO 1- Autorización
de condonar tributos municipales
Se autoriza a la Municipalidad de Pérez Zeledón para que condone a los
sujetos pasivos los impuestos, tasas, así como intereses, recargos y multas por
concepto de los tributos municipales.
Asimismo, se condona a los contribuyentes del pago total del impuesto,
intereses, recargos y multas por concepto del impuesto sobre bienes inmuebles,
dispuesto en la Ley N.º 7509, del 9 de mayo de 1995.
La condonación aplicará a los tributos correspondientes al cuarto año y
períodos anteriores a la fecha de vigencia de la presente ley.
ARTÍCULO 2- Condiciones
para acceder a la condonación
Para
acogerse al beneficio establecido en la presente ley, el contribuyente deberá:
a)
Pagar la totalidad del principal
adeudado o que se formalice un arreglo de pago con las deudas no condonadas,
según las condiciones exigidas por la Municipalidad.
b)
El sujeto pasivo deberá contar con la declaración de bienes, debidamente
actualizada, según el numeral 16 de la Ley N.º 7509, ley de Impuesto sobre
Bienes Inmuebles.
ARTÍCULO 3- Plazo
de aplicación
La
Municipalidad podrá aplicar este beneficio hasta por un plazo máximo de doce
(12) meses, contados a partir de la entrada en vigencia de esta ley, con su
publicación en el diario oficial La Gaceta.
ARTÍCULO 4- Campaña
de divulgación
La
Municipalidad de Pérez Zeledón deberá realizar una campaña de divulgación
efectiva sobre los alcances, requisitos, plazos y procedimientos para acogerse
a este beneficio.
Dicha
campaña deberá iniciar dentro de los treinta (30) días naturales siguientes a
la publicación de esta ley y deberá garantizar que toda la población
contribuyente tenga acceso a esta información mediante medios digitales,
físicos y oficiales del gobierno local.
La
presente ley rige a partir de su publicación en el diario oficial La Gaceta.”
La iniciativa de ley busca incentivar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias y mejorar la recaudación,
permitiendo que los contribuyentes regularicen su situación fiscal. Al respecto, en la exposición de
motivos de este proyecto se indica lo siguiente:
“(…)
Recordemos que la figura de la condonación como medio de extinción de la obligación
tributaria, aunque implica una renuncia parcial a lo adeudado, este mecanismo
incentiva el pago del tributo principal por parte de contribuyentes morosos
que, de otro modo, no pagarían nada. Esto permite a la municipalidad, en su
condición de Administración Tributaria, recuperar recursos que posiblemente no
lograría cobrar en condiciones normales.
Asimismo,
con esta propuesta de condonación, al promover que los contribuyentes
regularicen su situación fiscal, se disminuye la carga de deudas incobrables en
el sistema, lo cual mejora la gestión administrativa y la calidad de la cartera
tributaria. Por último, este método facilitaría su incorporación al sistema
tributario mediante condiciones más flexibles, teniendo un impacto positivo en
la ampliación de la base tributaria.
Dicho
lo anterior, y en concordancia con los artículos 5, 35, 50 y 50 bis del Código
de Normas y Procedimientos Tributarios, esta iniciativa de ley busca brindar a la Municipalidad de Pérez
Zeledón la potestad legal para condonar, por única vez, las deudas municipales
vencidas, incluyendo el monto principal de la obligación tributaria, intereses
y multas, con el propósito de incentivar la regularización de contribuyentes
morosos y fortalecer las finanzas locales.
La
condonación que se propone en el presente proyecto de ley consiste en eximir
del pago del impuestos y tasas que deba cobrar la Municipalidad de Pérez
Zeledón, correspondiente al cuarto año y períodos anteriores, eliminando así
las deudas principales y accesorias acumuladas en dichos períodos. No obstante,
se mantendría el cobro de los tributos correspondientes desde el tercer año
hasta la fecha actual.
(…)
La
condonación se aplicará bajo condiciones específicas: el contribuyente deberá cancelar las
obligaciones no cubiertas por la condonación o bien formalizar un acuerdo de
pago, y encontrarse al día con la declaración del impuesto sobre bienes
inmuebles (en caso de aplicarse este beneficio a este
tributo).
Este
proyecto también garantiza que los ciudadanos sean informados de manera clara,
accesible y oportuna mediante una campaña de divulgación que deberá ser
ejecutada por la Municipalidad.
Con
base en lo expuesto anteriormente, se somete a consideración de las señoras
diputadas y los señores diputados el presente proyecto de ley. (…)”
(Lo resaltado no es del original).
De este modo, en lo esencial, la
propuesta pretende, por un lado, otorgar autorización a la Municipalidad de
Pérez Zeledón para que acuerde condonar obligaciones tributarias, principales y
accesorias, relacionadas con tributos municipales, pero, por otro lado, dispone
la condonación de deudas derivadas del impuesto sobre bienes inmuebles.
Valga indicar que, revisado el
contenido del proyecto de ley y el expediente legislativo visible en la página
web de la Asamblea Legislativa, no es posible constatar que la iniciativa de
este proyecto haya surgido del seno del Concejo Municipal de la Municipalidad
de Pérez Zeledón o que esta municipalidad haya tenido participación en el
proceso de elaboración del proyecto. Si bien, en la exposición de motivos de
esta iniciativa, se menciona el oficio número OFI-037-24-SGT
del subproceso de gestión tributaria de la Municipalidad referida, este no
corresponde a un acuerdo del máximo órgano del ente municipal, aspecto de
relevancia que se analizará más adelante.
A continuación, nos referimos al instituto de la condonación con
relación a la potestad tributaria municipal para, posteriormente, analizar el
texto del proyecto de ley objeto de consulta.
II.
SOBRE LA
CONDONACIÓN DE ADEUDOS Y LA POTESTAD TRIBUTARIA MUNICIPAL
Este
Órgano Asesor se ha referido a la figura de la condonación tributaria,
señalando que, ésta se se concibe como una forma de extinción
de las deudas tributarias, según lo estipulado en el artículo 35 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT) y consiste en la renuncia gratuita
que hace el acreedor, en favor del obligado, de todo o parte de su crédito, el
cual se refiere a obligaciones principales y las obligaciones accesorias:
intereses, recargos y multas. Sobre el tema puede consultarse la opinión jurídica número
PGR-OJ-068-2025 de 28 de abril de 2025, PGR-OJ-075-2025 de 12 de mayo de 2025 y
PGR-OJ-105-2025 de 2 de julio de 2025, entre otras.
En
efecto, los criterios de esta Procuraduría han indicado que el numeral 50 del
CNPT dispone el procedimiento para condonar adeudos tributarios, distinguiendo,
por un lado, la condonación de la obligación tributaria principal, para lo cual
es necesario que se dicte una ley que autorice expresamente su condonación y,
por otro lado, las obligaciones tributarias accesorias, como lo son los
intereses, recargos y multas, que pueden ser condonadas por parte de la
Administración mediante una resolución administrativa debidamente motivada, de
manera que, sobre este extremo debe valorarse la pertinencia de dictar una
regulación como la aquí propuesta.
Por
otro lado, no podemos dejar de mencionar que, nuestra jurisprudencia administrativa
también se ha referido a la potestad tributaria municipal,
señalando que, tratándose de impuestos municipales, el numeral 121 inciso 13)
determina que corresponde a la Asamblea Legislativa “autorizar los municipales”. En concordancia con ese
precepto, el numeral 4 inciso d) del Código municipal establece como atribución
de las Municipalidades “(…) proponer los proyectos de tarifas de impuestos
municipales”; disposición que también se encuentra en el numeral 77 del mismo
Código.
La
interpretación de estas normas, han llevado a establecer que corresponde a las
corporaciones municipales, en atención a su autonomía, elaborar los proyectos
de impuestos, siendo que, la Asamblea Legislativa únicamente aprueba o
imprueba los mismos.
Al
respecto, la jurisprudencia de la Sala Constitucional ha sido constante, a
través del tiempo, en señalar la limitación creadora del poder legislativo
sobre los impuestos municipales, de suerte que, este tipo de impuesto deben ser
-por imperativo constitucional- propuestos por cada entidad municipal.
Al
efecto, la sentencia número 2007-2411
de las 16 horas 16 minutos del 21 de febrero del 2007, reiterada en la
sentencia número 2024-16378 de las 12 horas 45 minutos del 12
de junio de 2024, precisó sobre la autonomía tributaria municipal, lo siguiente:
“En relación con la
última (que es la que interesa en esta acción), se entiende que está referida a
dos aspectos fundamentales: en primer lugar, se refiere a
la potestad de iniciativa para definir la creación, modificación,
extinción o exención de los tributos municipales, en tanto está sujeta a la
aprobación de la Asamblea Legislativa por ley, como lo prevé el inciso 13) del
artículo 121 de la Constitución Política, y desarrolla el artículo 68 del
vigente Código Municipal:
"La municipalidad acordará sus respectivos presupuestos, propondrá sus
tributos a la Asamblea Legislativa y fijará las tasas y precios de los
servicios municipales. Sólo la municipalidad previa ley que la autorice, podrá
dictar exoneraciones de los tributos señalados."
Al efecto debe considerarse que el ejercicio de la función legislativa ha sido
reservada en forma exclusiva y excluyente a la Asamblea Legislativa (por
delegación de la población –artículo 105 constitucional–), con lo cual, se debe entender que
esa autonomía tributaria municipal está referida a la exclusividad de la
iniciativa, sin que pueda el legislador introducirle reformas o variaciones, o
lo que es lo mismo, no tiene poder de enmienda, por cuanto se trata de un acto
autorizatorio de parte del órgano parlamentario (a
través de la ley), como bien lo ha considerado este Tribunal en su
jurisprudencia (…)” (Lo resaltado no es del
original).
Así
las cosas, de conformidad con el numeral 170 de la Constitución Política, los
gobiernos municipales son entes autónomos, y ostentan una potestad tributaria
derivada, toda vez que de acuerdo al artículo 121 inciso 13) de la Constitución
Política, los tributos municipales deben ser autorizados por la Asamblea
Legislativa, lo cual supone que corresponde a la Corporación Municipal la
iniciativa para la creación, modificación o extinción de los impuestos de
naturaleza local, por ende, en ese tipo de proyectos de ley, únicamente
corresponde a los señores diputados y señoras diputadas la autorización o no de
la iniciativa que le planteen las municipalidades, más no la enmienda de la
propuesta (al respecto pueden consultarse las opiniones jurídicas números
PGR-OJ-118-2024 de 7 de octubre de 2024, PGR-OJ-060-2025 de 2 de abril de 2025
y PGR-OJ-077-2025 de 12 de mayo de 2025, entre otras, emitidas por este Órgano
Asesor).
Bajo
ese entendido, siendo que la iniciativa para la creación de impuestos
municipales corresponde a las Municipalidades, cabe cuestionarse si también
corresponde a éstas la iniciativa en proyectos que tengan como objeto la
condonación de adeudos derivados de impuestos municipales.
Partiendo de una interpretación
integral de las normas que regulan la creación de impuestos municipales, así
como de la jurisprudencia dictada sobre el tema, la respuesta a esa
interrogante es afirmativa.
En efecto, las Municipalidades, en
atención a su autonomía (artículos 169 y 170 de la constitución) poseen una
potestad tributaria derivada, lo que supone que corresponde a
la corporación municipal la iniciativa para la creación,
modificación o extinción de los impuestos de naturaleza local, de suerte que,
esa relación entre la Municipalidad y la Asamblea Legislativa se mantiene
tratándose de la supresión de impuestos municipales, o para la concesión de
beneficios fiscales, como la condonación de adeudos, respecto de ese tipo de
tributos.
La
inquietud planteada fue abordada por la Sala Constitucional en la sentencia
número 6589-2006, en la cual, el Alto Tribunal Constitucional, hace una
distinción entre un proyecto de ley que establece una autorización general para
condonar -como era el caso que analizaba- y un proyecto de ley que disponga una
imposición o prohibición a un ente municipal especifico, siendo que, en el
primer caso, no se requiere de que la iniciativa provenga de los concejos
municipales por tratarse de una norma que, únicamente, concede autorización
genérica a todas las municipalidades para que lo interno de ellas, decidan si
conceden o no condonaciones y, en el segundo supuesto, de tratarse de una
iniciativa para condonación respecto de una municipalidad especifica, sí se requiere
que la iniciativa derive del seno del Concejo municipal involucrado en la
medida.
Al efecto, la sentencia indicada,
número
2006-06589 de las doce horas con veintiocho minutos del doce de mayo de dos mil
seis, al atender una Consulta legislativa facultativa de constitucionalidad del
proyecto de "Autorización para la condonación tributaria del régimen
municipal", expediente legislativo número 15.174 que posteriormente generó
la Ley No. 8515, señaló, en lo de interés, lo siguiente:
“III.- Competencias para la creación y aprobación de tributos
municipales. Reclaman la diputada y los diputados
consultantes que la Asamblea Legislativa es incompetente para establecer
impuestos municipales, y asimismo para autorizar una condonación como la que es
objeto de esta consulta. Desde ese punto de vista, afirman que solamente los
propios gobiernos locales son capaces de dictar una medida como la mencionada,
de modo que corresponde al Parlamento apenas la función de aprobar o improbar
lo determinado por las municipalidades. Para evacuar la consulta en cuanto a
este punto, debe empezar la Sala por reconocer que la creación de tributos municipales
está reservada a los propios concejos deliberativos de cada municipio. El
artículo 121 inciso 13), al describir las atribuciones exclusivas de la
Asamblea Legislativa, dispone que, en cuanto a los tributos nacionales, la
Asamblea cuenta con potestad legislativa plena, lo que le permite presentar
proyectos de creación de tributos, discutirlos y aprobarlos, mientras
que, respecto de los municipales, su competencia se limita a la aprobación de
aquellos determinados por los gobiernos locales. Se trata en este
último caso, de una atribución tutelar del Parlamento, que le permite valorar
la procedencia del tributo, desde el punto de vista jurídico y a partir de un
análisis de conveniencia y oportunidad. Así, en diversas sentencias la Sala
desarrolló ampliamente este tema. Pueden ser citadas al efecto las sentencias
números 01631-910140-94, 2494-94, 4496-94, 1974-96, 4982-96 y 05445-99, entre
otras) Si entre las municipalidades y la Asamblea Legislativa existe la
mencionada relación de coordinación para el establecimiento y aprobación de los
tributos locales, lo cierto es que dicha relación subsiste inalterada para la
supresión de éstos, para la concesión de exenciones o para la condonación de
los créditos de los contribuyentes. La voluntad municipal, plasmada en
un acuerdo del Concejo Municipal, debe producir las bases de la obligación
tributaria local, y dicha voluntad debe ser la que determine la eliminación o
modificación de dichas bases, siempre que se cuente con la mencionada
aprobación legislativa. No obstante lo anterior, el presente
proyecto no aprueba una condonación o "amnistía" en favor de
cualesquiera contribuyentes, ni en relación con cualquiera de los gobiernos
locales. De ser así, esta iniciativa debería ser producto de la decisión de los
concejos municipales involucrados en la medida. Por el proyecto en análisis, en
cambio, lo que se pretende es autorizar a cada uno de los concejos municipales
para que éstos, dentro de ciertos parámetros establecidos en el proyecto,
puedan libremente decidir si consideran oportuno aprobar la condonación -basada
en la generalidad y publicidad- en sus respectivas circunscripciones.
Esta iniciativa lo que busca es apenas dar una autorización general para que
cada gobierno local adopte la decisión que estime más conveniente. De ser
aprobado en forma definitiva, este proyecto, al menos en el aspecto que se
analiza, contiene una norma permisiva o autorizante, que no impone nada a
las municipalidades, sino que les confiere una licencia para actuar de acuerdo
con su propia valoración del interés local y disponer, en cada caso, si se
aprueba la condonación de intereses, multas y recargos. Si se tratara más bien
de una norma prohibitiva o de una impositiva, dicho proyecto podría contravenir
la autonomía de los gobiernos locales, pero tal como fue diseñado, no obliga ni
impide a las municipalidades que así lo estimen oportuno, aprobar la mencionada
condonación. De esta forma, que el proyecto sea iniciativa
de un órgano del Estado Central y no de las propias municipalidades en nada
afecta la autonomía de éstas, ni implica una invasión de competencias
constitucionales por parte del Parlamento. Pese a que la Asamblea Legislativa
efectuó las consultas a todos los gobiernos locales, tanto del texto original
del proyecto como del sustitutivo (cfr. folios 114 a 198 y 337 a 416 del
expediente legislativo número 15.174), lo cierto es que el criterio favorable
de cada una de las ochenta y una municipalidades no resultaba obligatorio, pues
-como se dijo- el proyecto en consulta no impone nada a las municipalidades,
no crea, modifica o elimina tributos locales, ni condona las deudas de los
contribuyentes en mora. Por otra parte, y aunque tal cuestionamiento no fue
efectuado por los y la consultante, tampoco se está ante una delegación de
competencias propias del Parlamento, proscrita en forma expresa por el artículo
9° constitucional. El proyecto autoriza a todas las municipalidades y concejos
municipales de distrito a condonar los intereses, multas y recargos de sus
contribuyentes atrasados, lo que podría llevar al error de entender que se está
delegando en los gobiernos locales, una materia que requiere de autorización
legislativa, pues tales extremos son parte del tributo; se trata de
obligaciones surgidas ante su incumplimiento, previamente aprobadas junto con
la obligación principal. No obstante, en este caso la Asamblea emite una
autorización genérica, pero lo suficientemente delimitada como para poder
concluir que no estamos ante un caso de delegación de atribuciones
constitucionales. Como se puede apreciar de la lectura de los artículos 1°
y 2° del proyecto, el legislador fijó previamente parámetros suficientes
relativos al tipo de tributos, clase de obligaciones condonables,
plazo de vigencia y de extensión del beneficio, de modo que se constituye en
una "norma marco", a partir de la cual cada concejo municipal puede
aprobar la condonación que mejor le convenga, o bien no hacerlo del todo. En el
propio proyecto se observa una clara voluntad del legislador de aprobar las condonaciones,
por lo que no se puede entender que, con este proyecto, se traslade la
competencia prevista en el artículo 121 inciso 13 constitucional. Así las
cosas, concluye la Sala que no resultan de recibo los cuestionamientos
efectuados respecto de esta iniciativa por parte de la y los diputados
consultantes, en cuanto al trámite seguido para la presentación, discusión y
aprobación de este proyecto”. (Lo resaltado no es del original).
Valga indicar que, la resolución
supra citada corresponde al criterio de mayoría, siendo que, la sentencia
referida también contiene un voto salvado sobre el tema de interés, que indica
lo siguiente:
“(…)
La Magistrada Calzada y el Magistrado Jinesta salvan
el voto, con redacción del segundo, y evacuan la consulta legislativa en el
sentido que el proyecto de ley “Autorización para la condonación tributaria del
régimen municipal”, tramitado bajo el expediente legislativo No. 15.174, es
inconstitucional por las razones siguientes:
I.-
Estimamos que el proyecto consultado adolece de una inconstitucionalidad
formal ab origine, puesto que, el mismo no fue sometido a la corriente
legislativa en virtud de una propuesta de una o varias Municipalidades, sino
por iniciativa del propio órgano legislativo. El artículo 121, inciso
13), de la Constitución Política en cuanto dispone que le corresponde
exclusivamente a la Asamblea Legislativa “autorizar” los tributos de
carácter municipal o local, no debe ser interpretado de forma literal, puesto
que, para la época en que fue promulgado el Derecho Tributario en nuestro
ordenamiento jurídico no había adquirido aún autonomía suficiente. El sentido,
propósito y fin de la norma constitucional es que la potestad tributaria local
o municipal, en todas sus posibles manifestaciones, esté sujeta a una suerte de
tutela ejercida por la Asamblea Legislativa en virtud de la inveterada vigencia
del principio de reserva de ley en materia tributaria y para garantizar cierta
uniformidad en el régimen tributario local evitándose la asimetría de éste y
las consecuencias nocivas que tiene, en general, para el equilibrado, armónico
y adecuado desarrollo socio-económico de cada uno de los cantones en que se
divide el país. En sí misma, esa facultad de tutela por parte del Estado sobre
los entes públicos territoriales no riñe con la autonomía constitucionalmente
establecida a favor de éstos (artículos 169 y 170 de la Constitución Política),
por el contrario la refuerza, puesto que, es cada corporación municipal la que
debe definir a través de una propuesta de su órgano de gobierno a la Asamblea
Legislativa cuál es la política y estructura tributaria que desea implementar,
siendo que esta última se debe limitar a aprobar o improbar el proyecto
propuesto, para lo cual debe valorar una serie de cuestiones de
constitucionalidad, legalidad, oportunidad y conveniencia, por lo que le está
vedado, en aras del respeto de la autonomía municipal, enmendar o modificar la
propuesta.
II.-
La potestad tributaria municipal no se agota en el establecimiento o
fijación de tributos, con sus elementos objetivos –base de cálculo, base
calculada y tarifa- y subjetivos –sujeto activo y pasivo-, sino que comprende
sus diversas y múltiples formas de manifestación tales como el otorgamiento de
eventuales exenciones, beneficios y, desde luego, la fijación de las formas de
extinción de la obligación tributaria diferentes al pago, tal y como sucede con
la condonación o remisión del crédito tributario. En nuestro criterio, el
artículo 121, inciso 13), de la Constitución Política comprende, entonces, no
solo el establecimiento de los tributos municipales, sino también esas otras
vertientes de la potestad tributaria, de modo que para que exista una
autorización de la Asamblea Legislativa debe mediar, ineluctablemente, una
propuesta de una o varias corporaciones municipales. En nuestro criterio, la
constitucionalidad del proyecto consultado no se salva con señalar que se trata
de una autorización genérica y temporal que se le otorga a todas las
Municipalidades las cuales pueden o no someterse al plan de condonación de las
obligaciones accesorias (intereses, recargos y multas), sin vincularlas u
obligarlas. Nótese que el proyecto legislativo se refiere (artículo 1°),
específicamente, a los tributos municipales por antonomasia –incluyendo el
nacional, pero administrado por las corporaciones municipales, que pesa sobre
los bienes inmuebles-, de modo que se trata de la Hacienda Pública municipal de
la que se dispone, resultando directamente impactada o afectada. Tales
circunstancias imponían, como requisito insoslayable, que el proyecto de ley
partiera de la iniciativa y propuesta de una o varias entidades municipales,
puesto que, la Asamblea Legislativa, en cuanto órgano constitucional que
integra el ente público mayor y de clara vocación nacional, está impedida para
disponer de la hacienda y del patrimonio local si no es en virtud de la
iniciativa que emane de las propias Municipalidades. Obviamente, la
inconstitucionalidad ab origine señalada tampoco se salva indicando
que el proyecto de ley le fue consultado a las entidades locales, puesto que,
ese no es el objeto de la consulta”. (Lo resaltado no es del original).
Conforme a lo expuesto, este Órgano
Asesor ha procedido realizar una nueva
valoración del tema jurídico de interés, a la luz de la jurisprudencia
constitucional y del numeral 170 de la Constitución Política, estimando
necesario precisar que, tratándose de proyectos de ley, cuyo objetivo sea la
condonación de adeudos derivados de tributos municipales, la iniciativa de la
propuesta debe surgir del seno del Concejo Municipal de la municipalidad o
municipalidades involucradas en la aplicación del beneficio fiscal y que
recibirán el efecto financiero de la medida.
De
este modo, en atención a la sentencia 2006-06589 supra citada, así como a la
abundante jurisprudencia constitucional sobre la potestad tributaria municipal,
es posible afirmar que, la iniciativa en proyectos que propongan la condonación
de adeudos tributarios a una municipalidad concreta debe surgir de su propio
Concejo Municipal, siendo que, en proyectos de alcance general para todas las
municipalidades del país, la iniciativa podría devenir de los legisladores
pero, en el tanto, propongan una autorización genérica a las municipalidades y
no la imposición de una medida de condonación que, como tal, puede generar
roces de constitucionalidad por vulneración a la autonomía municipal.
Esta conclusión, sustentada en la
norma y la jurisprudencia constitucional, también resulta lógica y razonable
respecto al contenido y finalidad de este tipo de proyectos de ley; esto es, el
análisis técnico sobre la pertinencia y viabilidad de una medida de condonación
corresponde a la Municipalidad que recibirá el efecto de ésta, en tanto, es el
ente encargado de establecer, con rigor técnico, el impacto que la condonación
de adeudos puede producir en las finanzas municipales.
Adicionalmente, no está de más indicar que, la autorización para
condonar adeudos debe ser valorada como un beneficio excepcional. Al efecto,
este Órgano Asesor ha señalado, si bien refiriéndose a la condonación de
obligaciones públicas, que debe existir un fin publico legítimo, un motivo real
y razonable y que sea de alcance general. Al efecto, en la opinión
jurídica número PGR-OJ-034-2025 de 25 de marzo de 2025, se indicó, lo
siguiente:
“(…) debe
enfatizarse que la condonación de obligaciones procede, solamente,
en casos excepcionales, cuando exista un fin público legítimo, un motivo
objetivo real y razonable y siempre a condición de que la remisión tenga
un alcance general, tal y como lo ha advertido este Órgano Asesor en
anteriores oportunidades, al señalar lo siguiente:
“(…) se impone señalar que la condonación de obligaciones
públicas procede, solamente, en casos excepcionales, cuando exista un fin
público legítimo, un motivo objetivo real y razonable, y siempre a
condición de que la remisión tenga un alcance general. En todo caso, el
artículo 122 constitucional constituiría un obstáculo insalvable para que la
Ley otorgue condonaciones individualizadas. Al
respecto, conviene citar lo indicar en el voto de la Sala Constitucional N.° 2581-1999 de las 11:18 horas del 9 de abril de 1999:
“Es decir, si bien está
obligado a dar a la condonación alcances generales y el principio de igualdad
de ninguna forma le impide -pero tampoco lo obliga a- decretarla en forma
exageradamente amplia -como sería respecto de toda obligación tributaria en
cualquier tiempo anterior al de la vigencia de la ley-, que sería el otro
extremo, probablemente por razones de oportunidad y conveniencia inherentes al
papel que juegan los tributos en el sostenimiento de las cargas públicas, nunca
llegue a estipularse una dispensa tan radical. En todo caso, un juicio político
de esta naturaleza es perfectamente compatible con las características de la
función legislativa y escapa a la ponderación de este Tribunal. Aún así, es necesario el examen de constitucionalidad,
bajo el entendido de que la barrera que el Poder Legislativo escoja interponer
entre quienes se verán beneficiados con la condonación y quienes queden fuera
de su alcance debe ser objetiva y razonable; y de que la previsión plural en sí
misma no garantiza el derecho a la igualdad. La distinción en categorías o
grupos puede también aparejar una discriminación, de modo que, como se dijo,
cabe agregar aquí el estudio de la razonabilidad de la diferencia que la ley
establece entre los destinatarios de la norma y quienes quedaron fuera de su
alcance.” (Ver también el voto N.° 6589-2006 de las
12:28 horas del 12 de mayo de 2006)
En todo caso, es notorio
que, de acuerdo con la jurisprudencia constitucional, la Ley que se
apruebe – autorizando que se condonen deudas - debe fijar previamente
parámetros suficientes relativos a la clase de obligaciones condonables, plazo de vigencia y de extensión del
beneficio, de modo que se constituye en una "norma marco", a partir
de la cual la institución puede aprobar la condonación que mejor le
convenga, o bien no hacerlo del todo. (Lo resaltado no es del
original. Opinión jurídica número OJ-89-2016 de 05 de
agosto de 2016. En igual sentido OJ-080-2014 de 08 de agosto de 2014)
Así las cosas, la norma
propuesta, en tanto autoriza a un órgano público para la condonación de adeudos, debe establecer las condiciones de ésta, es
decir, debe determinar las obligaciones condonables, plazo
de vigencia y extensión del beneficio.” (Lo resaltado no es del
original).
III.
OBSERVACIONES SOBRE EL TEXTO DEL PROYECTO DE LEY
Como hemos
indicado, el proyecto de ley se compone de cuatro artículos, cuyo contenido
presenta una serie de falencias que inciden en su viabilidad, como pasamos a
explicar.
En primer
lugar, la propuesta de ley pretende “autorizar” a la Municipalidad de Pérez
Zeledón, en concreto, a conceder la condonación de adeudos tributarios. Sin
embargo, no se desprende del texto del proyecto que la iniciativa de este
proyecto provenga del seno del Concejo Municipal de la indica municipalidad,
mediante acuerdo debidamente adoptado por éste, ni que esa municipalidad haya
tenido participación en la creación y redacción de la iniciativa, lo que, como
explicamos en el apartado que precede, podría generar roces de
constitucionalidad, por vulneración a la autonomía municipal (170
Constitucional), en el tanto, la iniciativa para la creación, modificación y
extinción de impuestos municipales corresponde a las Municipalidades,
debiéndose entender, dentro de esos supuestos, la concesión de condonaciones.
De esa
manera, proyectos como el presente -cuyo objetivo es la condonación de
obligaciones respecto de un municipio concreto- deben surgir de la
Municipalidad involucrada y la potestad de los señores legisladores quedaría
limitada a la aprobación o no de la iniciativa, pero no su propuesta ni la
enmienda del proyecto, como ampliamente se ha desarrollado en la jurisprudencia
constitucional, con relación a la creación de impuestos municipales.
En segundo lugar
y, sin perjuicio de posible vicio de constitucionalidad apuntado, el proyecto
de ley presenta problemas de técnica legislativa, relacionados con la ausencia
de una redacción clara y precisa de las normas propuestas que puede generar
eventuales problemas de aplicación e interpretación.
En
efecto, de la lectura de la exposición de motivos, se desprende que la
intención de la propuesta es establecer la condonación de
adeudos derivados de obligaciones tributarias con la Municipalidad de Pérez
Zeledón, así como del impuesto sobre bienes inmuebles que recauda esa
municipalidad, respecto de periodos fiscales vencidos cuatro años atrás y
anteriores a la eventual entrada en vigencia de la ley; siendo que, para
acceder al beneficio, debe el contribuyente pagar o establecer un arreglo de
pago respecto de las “obligaciones no condonables”
que se circunscribirían a los últimos tres periodos fiscales. No obstante, esa
intención no queda claramente plasmada en el texto propuesto, como pasamos a
explicar.
·
Artículo 1
El texto del
artículo primero del proyecto es el eje central de la presente iniciativa de
ley.
En efecto,
la norma propuesta dispone, por un lado, otorgar a la Municipalidad de Pérez
Zeledón autorización para condonar deudas tributarias relacionadas con
impuestos y tasas municipales, incluyendo, las obligaciones accesorias (párrafo
primero); por otro lado, dispone “condonar” adeudos principales y accesorios
por concepto de impuesto de bienes inmuebles (párrafo segundo), según el texto
del artículo que indica lo siguiente:
“ARTÍCULO 1- Autorización
de condonar tributos municipales
Se autoriza a la Municipalidad de Pérez Zeledón para que condone a los sujetos pasivos los
impuestos, tasas, así como intereses, recargos y multas por concepto de los
tributos municipales.
Asimismo, se condona a los contribuyentes del pago total del impuesto, intereses, recargos y
multas por concepto del impuesto sobre bienes inmuebles, dispuesto en la Ley N.º 7509, del 9 de mayo de 1995.
La condonación aplicará a los tributos correspondientes al cuarto año y
períodos anteriores a la fecha de vigencia de la presente ley.” (Lo
resaltado no es del original).
De la
anterior transcripción, se advierte una redacción poco clara y confusa que
puede dar lugar a problemas de interpretación y aplicación de la norma.
En
primer término, el párrafo primero del artículo propone la autorización a
la Municipalidad de Pérez Zeledón para que “condone a los sujetos pasivos los
impuestos, tasas”,
lo que sugiere la condonación de las obligaciones principales por concepto de
tributos municipales, además, autoriza condonar las obligaciones accesorias de
esos tributos referidas a “intereses, recargos y multas”.
La
redacción de esta norma debe precisar, expresamente, si la autorización
propuesta cubre los adeudos principales por concepto de impuestos y tasas
municipales, pero, además, indicar los impuestos y tasas que serían objeto de
condonación, para evitar eventuales problemas de interpretación y aplicación.
Se insiste en la
necesidad de que el texto de la iniciativa precise cuáles obligaciones
municipales pueden ser objeto de condonación, pues este parece disponer, la
condonación tanto de obligaciones municipales principales como accesorias, por
lo que se estaría ante una extinción o perdón de la totalidad de los adeudos de
periodos vencidos – a partir del cuarto año y anteriores a la entrada en
vigencia de la norma propuesta-, sin que se establezca, técnicamente, la
razonabilidad de la disposición.
En segundo
término, el párrafo dos del artículo primero, conforme a su redacción, no
correspondería a una autorización a la Municipalidad, sino, a una disposición
expresa de condonación del legislador, respecto “del pago total del impuesto, intereses, recargos y multas por concepto
del impuesto sobre bienes inmuebles”, es decir, el párrafo segundo, en
los términos que ha sido redactado, impone a la Municipalidad de Pérez Zeledón
una obligación de condonación de los
adeudos principales y accesorios por concepto de impuesto de bienes inmuebles,
respecto de los periodos fiscales vencidos a
partir del cuarto año y anteriores a la entrada en vigencia de la norma
propuesta.
Tal disposición, en los términos que plantea el texto de la iniciativa,
deja sin margen de decisión a la Municipalidad en cuanto a la aplicación o no
de este beneficio respecto a los deudores del impuesto de bienes inmuebles,
pues no se otorga una autorización, sino que, el legislador impone la
obligación de condonar.
No está de más recordar que, el “impuesto
sobre los bienes inmuebles” dispuesto en la Ley número 7509 del 9 de mayo
de 1995, es un tributo de carácter nacional –al
ser una manifestación del poder tributario del Estado-. Sin embargo, por
disposición expresa del legislador, en el artículo 1 de la ley indicada, el
sujeto activo del impuesto son las entidades municipales, lo que lo convierte
en un tributo municipal por destino. Consecuentemente, conforme al artículo 3
de la ley, las entidades municipales tendrán el carácter de Administración
Tributaria, con competencia para recaudar, controlar y fiscalizar el cobro de
ese tributo. (Véase al respecto los dictámenes C-114-99, C-048-2003 y
C-231-2020 de 16 de junio de 2020, entre otros, emitidos por este Órgano
Asesor).
Bajo
ese entendido y, remitiendo nuevamente a la potestad tributaria municipal, es
posible afirmar que la norma propuesta puede presentar roces de
constitucionalidad, por vulneración al numeral 170 constitucional, al imponer la obligación de condonación a la municipalidad de Pérez Zeledón respecto
a un tributo municipal por destino, como lo es el impuesto sobre bienes
inmuebles.
Aunado a ello, debe valorarse el efecto económico- financiero que sufría
la Municipalidad mencionada, con la obligación de condonación que se le impone,
según el texto del artículo 1 de la iniciativa de comentario; aspecto sobre el
cual, el proyecto no ofrece elementos técnicos para su valoración y análisis.
En tercer lugar, la
redacción del párrafo final del artículo primero de comentario puede generar
confusión, respecto a la definición de los periodos condonables,
al señalar “La condonación aplicará a
los tributos correspondientes al cuarto año y períodos anteriores a la fecha de
vigencia de la presente ley”, es
decir, si la norma propuesta fuera probada por los señores legisladores en este
periodo legislativo, se presume que serían condonables
las obligaciones tributarias del periodo fiscal 2022 y anteriores. No obstante,
respetuosamente se sugiere mejorar la técnica de redacción y establecer de forma
expresa y clara cuáles son los periodos fiscales que quedan cubiertos con la
condonación planteada y evitar supuestos abiertos que dan margen a
interpretaciones que se alejen de la finalidad de la propuesta y la intención
del legislador.
Conforme a lo expuesto,
dada la redacción del texto del artículo primero de la propuesta de ley,
estamos en presencia de una norma que, por un
lado, autorizaría a la Municipalidad de Pérez Zeledón a condonar la
totalidad de obligaciones tributarias municipales y, por otro, impone la
condonación de obligaciones tributarias derivadas del impuesto de bienes
inmuebles; ambos supuestos respecto de periodos vencidos “al cuarto año y períodos anteriores a la fecha de
vigencia de la presente ley”, en caso de aprobarse. De modo que, el panorama
que plantea la propuesta, en los términos de su redacción, es una condonación o
“perdón” total de obligaciones tributarias en el periodo que dispone, que
podría implicar un impacto negativo en la recaudación municipal y, en consecuencia,
en sus finanzas, de suerte que, debe precisarse la norma, aclarando el alcance
de la condonación propuesta en los aspectos supra indicados. Lo anterior, sin
perjuicio de las observaciones realizadas en torno a posibles problemas de
constitucionalidad de la iniciativa (vulneración a la autonomía municipal), al
no originarse la propuesta en la Municipalidad misma e imponérsele una
obligación de condonación de un impuesto municipal por destino.
Lo antes indicado, se
vincula con lo dispuesto en el numeral 2 del texto propuesto, que establece las
condiciones para acceder a la condonación, disponiendo que el contribuyente deberá:
a)
Pagar la totalidad del principal
adeudado o que se formalice un arreglo de pago con las deudas no condonadas,
según las condiciones exigidas por la Municipalidad.
b)
El
sujeto pasivo deberá contar con la declaración de bienes, debidamente
actualizada, según el numeral 16 de la Ley N.º 7509, ley de Impuesto sobre
Bienes Inmuebles.
El inciso
a) pone de manifiesto que una de las condiciones para aplicar el beneficio es
pagar “la totalidad del principal adeudado” o un arreglo de pago de las
obligaciones no condonables, por ello, se hace
evidente la necesidad de que el artículo primero sea precisado en su redacción,
respecto a las obligaciones cubiertas por el beneficio propuesto y los periodos
fiscales que cubre el mismo.
En efecto,
conforme a la exposición de motivos del proyecto, se desprende que la propuesta
propone condonar obligaciones tributarias respecto de periodos vencidos al cuarto año
y períodos anteriores a la fecha de vigencia de la norma propuesta, al
indicar que su objeto es “eximir del pago del impuestos y tasas que deba
cobrar la Municipalidad de Pérez Zeledón, correspondiente al cuarto año y
períodos anteriores”.
De
ese modo, la propuesta, condona tanto deudas principales y accesorias generadas
en los periodos que corran cuatro años atrás y anteriores, pero mantiene las
deudas de los últimos tres años, los cuales deben ser pagadas, o bien, realizar
un arreglo de pago por parte del contribuyente interesado para que éste pueda
acceder al beneficio. No obstante, esta referencia, no queda claramente
plasmada en el texto propuesto, como hemos explicado, por lo que se recomienda
revisar la redacción de la norma, a efecto de evitar eventuales problemas de
interpretación o aplicación de la regulación propuesta.
Luego,
el requisito dispuesto en el inciso b) del artículo 2) responde al cumplimiento
de una obligación de actualizar la declaración de bienes inmuebles que ya se
encuentra dispuesta en la Ley número 7509.
Por su parte, el numeral 3 determina el plazo de
aplicación del beneficio “hasta por un plazo máximo de doce
(12) meses, contados a partir de la entrada en vigencia de esta ley, con su
publicación en el diario oficial La Gaceta”.
Sin embargo, la propuesta no regula el procedimiento que deberá seguir la Municipalidad
de Pérez Zeledón para la aplicación del beneficio, ni dispone si le corresponde
a ésta emitir alguna normativa interna que regule el procedimiento a seguir,
aspecto se sugiere revisar para evitar vacíos normativos.
Por
otro lado, el artículo 4 del proyecto de ley, impone a la Municipalidad de
Pérez Zeledón realizar “una campaña de divulgación efectiva sobre los
alcances, requisitos, plazos y procedimientos para acogerse a este beneficio.
Dicha campaña deberá iniciar dentro de los treinta (30) días naturales
siguientes a la publicación de esta ley y deberá garantizar que toda la
población contribuyente tenga acceso a esta información mediante medios
digitales, físicos y oficiales del gobierno local”; aspecto que también
conlleva una imposición a la Municipalidad, sin que conste, que la iniciativa
de este proyecto provenga de ella o haya en participado en el proceso de
formación de la misma.
En síntesis, es
posible afirmar que el proyecto de ley objeto de consulta, presenta problemas de
constitucionalidad (posible vulneración al numeral 170 Constitucional), al no
originarse la iniciativa de este proyecto en el Concejo Municipal de Pérez
Zeledón -no consta en el proyecto de ley- e imponérsele una obligación de
condonación de un impuesto con destino municipal –bienes inmuebles-.
Pero, además, la
iniciativa también posee falencias en su técnica legislativa, referidas a la
falta de una redacción clara y precisa del articulado propuesto que refleje la
finalidad de la iniciativa, conforme a su exposición de motivos.
Se
reitera que, tratándose de proyectos de ley relacionados con la creación,
modificación o extinción de impuestos municipales, lo que incluye el
otorgamiento de condonaciones tributarias, su iniciativa debe surgir de la
Municipalidad o municipalidades involucradas, siendo que corresponde a la
Asamblea Legislativa la aprobación o no del proyecto, pero no su enmienda.
IV.
CONCLUSIÓN
Con
fundamento en lo expuesto, esta Procuraduría considera que el proyecto de ley
objeto de consulta, denominado “AUTORIZACIÓN A LA
MUNICIPALIDAD DE PÉREZ ZELEDÓN PARA LA CONDONACIÓN DE DEUDAS TRIBUTARIAS Y
SERVICIOS, SEAN PRINCIPAL Y MULTAS DE CARÁCTER MUNICIPAL”, que se tramita
bajo el expediente legislativo número 25.161, presenta posibles problemas de constitucionalidad por vulneración
al numeral 170 constitucional.
Además, el proyecto de ley
presenta problemas de técnica legislativa en los términos expuestos en esta
opinión jurídica.
Asimismo,
se precisa el criterio de este Órgano Asesor, en el sentido que, tratándose de
proyectos de ley relacionados con la creación, modificación o extinción de
impuestos municipales, lo que incluye el otorgamiento de condonaciones
tributarias respecto estos tributos, su iniciativa debe surgir de la
Municipalidad o municipalidades involucradas, siendo que corresponde a la
Asamblea Legislativa la aprobación o no del proyecto, pero no su enmienda.
Atentamente,
Sandra Sánchez Hernández
Procuradora
SSH/hsc
PGR-OJ-147-2025
PROYECTO DE LEY. POTESTAD
TRIBUTARIA MUNICIPAL. PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY
EN MATERIA TRIBUTARIA MUNICIPAL. IMPUESTOS MUNICIPALES. CONDONACIÓN DE
ADEUDOS. POSIBLES ROCES DE CONSTITUCIONALIDAD
Mediante oficio número
AL-CPEMUN-0644-2025 de 8 de setiembre de 2025, recibido en esta Procuraduría el
día siguiente, según código interno número
12.589-2025, la Comisión
Permanente Especial de Asuntos Municipales de la
Asamblea Legislativa, dispuso solicitar el criterio de esta Procuraduría
con relación al texto del proyecto de ley denominado “AUTORIZACIÓN A LA
MUNICIPALIDAD DE PÉREZ ZELEDÓN PARA LA CONDONACIÓN DE DEUDAS TRIBUTARIAS Y
SERVICIOS, SEAN PRINCIPAL Y MULTAS DE CARÁCTER MUNICIPAL”, que se tramita
bajo el expediente legislativo número 25.161.
Esta
Procuraduría, mediante opinión jurídica número PGR-OJ-147-2025 de 29 de
setiembre de 2025, suscrita por la Procuradora Sandra Sánchez Hernández,
realizó el análisis respectivo, arribando a la siguiente conclusión:
“Con
fundamento en lo expuesto, esta Procuraduría considera que el proyecto de ley
objeto de consulta, denominado “AUTORIZACIÓN A LA
MUNICIPALIDAD DE PÉREZ ZELEDÓN PARA LA CONDONACIÓN DE DEUDAS TRIBUTARIAS Y
SERVICIOS, SEAN PRINCIPAL Y MULTAS DE CARÁCTER MUNICIPAL”, que se tramita
bajo el expediente legislativo número 25.161, presenta posibles
problemas de constitucionalidad por vulneración al numeral 170 constitucional.
Además, el proyecto de ley
presenta problemas de técnica legislativa en los términos expuestos en esta
opinión jurídica.
Asimismo,
se precisa el criterio de este Órgano Asesor, en el sentido que, tratándose de
proyectos de ley relacionados con la creación, modificación o extinción de
impuestos municipales, lo que incluye el otorgamiento de condonaciones
tributarias respecto estos tributos, su iniciativa debe surgir de la
Municipalidad o municipalidades involucradas, siendo que corresponde a la
Asamblea Legislativa la aprobación o no del proyecto, pero no su enmienda”.