Opinión Jurídica : 122 - del 14/10/2024

14 de octubre de 2024

PGR-OJ-122-2024

Señora

Flor Sánchez Rodríguez

Jefa de Área, Comisiones Legislativas VI

Asamblea Legislativa

Estimada señora:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, damos respuesta a su oficio número AL-CPAHAC-293-2024-25 de 3 de octubre de 2024, recibido en esta Procuraduría, de forma electrónica, en la misma fecha, por medio del cual se nos comunicó que la Comisión Permanente de Asuntos Hacendarios de la Asamblea Legislativa solicita el criterio de este Órgano Asesor con relación al texto del proyecto de ley denominado “LEY PARA ELIMINAR LA OBLIGACIÓN DE PAGO DE INTERESES SOBRE LOS PAGOS PARCIALES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA”, que se tramita bajo el expediente legislativo número 24499.

Antes de iniciar el análisis del proyecto de ley sobre el cual se requiere nuestro criterio, debemos indicar que, debido a que la gestión que se nos remite no proviene de un órgano del Estado en ejercicio de una función administrativa, sino de un órgano parlamentario, en ejercicio de una función legislativa, lo que emitiremos en este caso, como una forma de colaborar con esa importante labor, es una opinión jurídica carente de efectos vinculantes, pues es evidente que en ese ámbito nuestro criterio no podría privar sobre el del legislador.

Además, debemos señalar que el plazo de ocho días previsto en el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa no es aplicable a este tipo de asuntos, por no tratarse de la audiencia a la que se refiere el artículo 190 de la Constitución Política. (Ver, entre otros, los pronunciamientos OJ-053-98 del 18 de junio 1998, OJ-055- 2013 del 9 de setiembre de 2013, OJ-08-2015 del 3 de agosto de 2015, OJ-159- 2020 del 16 de octubre del 2020 y PGR-OJ-050-2022 del 18 de marzo de 2022, PGR-0J-131-2022 de 9 de octubre de 2022, PGR-0J-134-2022 de 12 de octubre de 2022, PGR-0J-170-2022 de 16 de noviembre de 2002, PGR-0J-055-2023 de 17 de mayo de 2023, PGR-0J-019-2024 de 12 de febrero de 2024, PGR-0J-027-2024 de 26 de febrero de 2024, PGR-0J-030-2024 de 4 de marzo de 2024, entre otros).

I. DESCRIPCIÓN DEL PROYECTO DE LEY CONSULTADO

El presente proyecto de ley consta de un artículo único que propone modificar “el artículo 57 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta de 21 de abril de 1988 y sus reformas”, además, se incluyen dos normas transitorias.

En la exposición de motivos se afirma, por parte de los legisladores proponentes, que en el caso de los pagos parciales a cuenta del impuesto sobre la renta, dispuesto en el artículo 22 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (en adelante LISR), se obliga al contribuyente a realizar un pago sin haberse generado la actividad lucrativa ni la renta de ésta. Afirma que “NO HABIENDOSE GENERADO EL HECHO GENERADOR, el sujeto pasivo está obligado a efectuar pagos parciales a este impuesto sobre la renta FUTURO E IMAGINARIO, cuya cuantía se desconoce y dado que estos pagos parciales tienen una naturaleza INCIERTA requieren para su cálculo hechos previos a la ocurrencia de la actividad lucrativa, e inclusive hechos previos al inicio mismo del periodo fiscal; a saber, el impuesto determinado en el año inmediato anterior, o el promedio aritmético de los tres últimos períodos fiscales”.

Se añade, en la exposición de motivos, respecto al numeral 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (en adelante CNPT), lo siguiente:

“(…) Siendo que la materia tributaria es reserva de ley y únicamente por esta vía es posible determinar aspectos vinculados a esta materia es que se propone este proyecto de ley para modificar la facultad dada mediante artículo 57 del Código Tributario a la Administración Tributaria para cobrar intereses sobre los pagos parciales determinados por artículo 22 de la Ley 7092 y sus reformas, dado que los intereses resultan aplicables como medida compensatoria cuando ya ha sido generado un impuesto, no así cuando esta obligación deriva de un hecho previo no sucedido durante el periodo fiscal.

No se omite indicar que el hecho mismo del pago parcial de un impuesto no generado aún es -en sí misma- una “medida compensatoria” de la que goza la Administración Tributaria donde el sujeto pasivo lleva consigo una obligación respecto de un impuesto no generado aún, por lo que el valor del dinero en el tiempo, resultan ser esa medida compensatoria donde la Administración Tributaria recibe “antes de tiempo” un impuesto cuya actividad lucrativa aún no ha sucedido.”

Como se desprende de la anterior transcripción, la presente iniciativa de ley pretende modificar el numeral 57 del CNPT para eliminar la generación de intereses respecto a los pagos parciales a cuenta del impuesto sobre la renta, realizados por el contribuyente fuera de las fechas establecidas para ese efecto.

II. SOBRE EL PROYECTO DE LEY CONSULTADO

Como indicamos, el proyecto de ley denominado “LEY PARA ELIMINAR LA OBLIGACIÓN DE PAGO DE INTERESES SOBRE LOS PAGOS PARCIALES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA”, propone una modificación legal a efecto de que los pagos parciales a cuenta del impuesto sobre la renta -regulado en el numeral 22 de la LISR- no generen el pago de intereses conforme al numeral 57 del CNPT.

La primera observación sobre técnica legislativa de mención obligatoria, es el evidente error contenido en el texto del proyecto de ley, dado que, en su artículo único indica que se propone modificar “el artículo 57 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta de 21 de abril de 1988 y sus reformas”, siendo que, la norma correcta que la iniciativa pretende reformar es el numeral 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios que regula el tema de pago de intereses, por ende, se recomienda a los señores diputados y señoras diputadas revisar el aspecto indicado y realizar las correcciones que correspondan.

Luego, como se mencionó, el propósito de este proyecto es reformar el numeral 57 del CNPT en cuanto establece el cobro de intereses con relación a los pagos parciales del impuesto sobre la renta.

Valga mencionar que, la obligación de realizar pagos parciales a cuenta respecto al impuesto de renta se encuentra regulada en el numeral 22 de la Ley de rito, cuyo texto vigente indica lo siguiente:

“ARTICULO 22.-Pagos parciales del impuesto. Los contribuyentes a que se refiere el artículo 2 de esta Ley están obligados a efectuar pagos parciales a cuenta del impuesto de cada período fiscal, conforme con las reglas siguientes:

a) Servirá de base para calcular las cuotas de pagos parciales el impuesto determinado en el año inmediato anterior, o el promedio aritmético de los tres últimos períodos fiscales, el que fuere mayor. En el caso de contribuyentes que por cualquier circunstancia no hubieren declarado en los tres períodos fiscales anteriores, la base para calcular las cuotas de los pagos parciales se determinará utilizando las declaraciones que hubieren presentado y, si fuere la primera, mediante estimación fundada que al efecto deberá proporcionar a la Administración Tributaria el contribuyente de que se trate. Dicha estimación deberá presentarse a más tardar en el mes de enero de cada año. Si no se presentare, la Administración Tributaria establecerá de oficio la cuota respectiva.

b) Determinado el monto del pago a cuenta, el setenta y cinco por ciento (75%) de ese monto deberá fraccionarse en tres cuotas iguales, las que deberán pagarse sucesivamente a más tardar el último día hábil de los meses de marzo, junio y setiembre de cada año.

c) Del impuesto total que se liquide al presentar la declaración jurada, deberán deducirse los pagos parciales que correspondan a ese período fiscal. El saldo resultante deberá pagarse dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes al término del período fiscal respectivo. Las empresas que obtengan sus ingresos de actividades agropecuarias exclusivamente, podrán pagar el impuesto del período fiscal en una sola cuota, dentro de los dos meses y quince días naturales siguientes a la terminación del período fiscal que corresponda.

(Así reformado el inciso anterior por el inciso f) del artículo 19 de la Ley N° 8114, Ley de Simplificación y Eficiencia Tributaria de 4 de julio del 2001).

La Administración Tributaria podrá rectificar las cuotas de los pagos parciales cuando los contribuyentes lo soliciten por escrito, antes de la fecha de su vencimiento y demuestren satisfactoriamente, ante esa dependencia, que la base del cálculo está afectada por ingresos extraordinarios o cuando se prevean pérdidas para el período fiscal del que se trate.

(Así reformado por el artículo 15 de la Ley de Justicia Tributaria No. 7535 de 1º de agosto de 1995)”

Los pagos parciales que contempla esta norma se han conceptualizado como un “pago adelantado” de una obligación futura, que habrá de ser ajustada en la última cuota según el resultado de la declaración rendida al cierre del período fiscal.

Sobre el tema, la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, en la resolución número 000877-S1-F-2009 de las doce horas veinte minutos del veinticinco de agosto de dos mil nueve, señaló lo siguiente:

“V.- Con relación a los pagos parciales a cuenta, la Sala, mediante pronunciamiento no. 456 de las 10 horas 10 minutos del 30 de junio de 2005, que se cita en el fallo recurrido, estimó: “el pago adelantado pretende que cierto tipo de obligados vayan satisfaciendo en tractos, y previo a que se verifique el cierre del período fiscal, montos parciales del tributo que aún no se ha generado. Es, con toda claridad, un “pago adelantado” de una obligación futura, que habrá de ser ajustada en la última cuota según el resultado de la declaración rendida al cierre del período fiscal. Así, las fechas de “pago adelantado” corresponden al último día de marzo, junio y septiembre, y el pago final se verifica luego del cierre del período, dentro de los dos meses y quince días naturales posteriores al 1 de octubre.” Conforme a lo expuesto, y según ya lo ha externado este órgano decisor, el pago parcial a cuenta constituye un pago “adelantado” de una obligación futura, lo cual deriva necesariamente en que ese abono satisface una obligación material, pero accesoria (…).” (Lo resaltado no es del original).

Ahora bien, en lo que interesa a efectos de analizar el proyecto de ley puesto a nuestro conocimiento, debe indicarse que los artículos 40 y 57 del CNPT fueron reformados mediante el artículo 1° de la ley No. 8981 del 25 de agosto del 2011, precisamente, para incluir expresamente la generación de intereses sobre pagos parciales.

Al respecto, el artículo 1 de la Ley No. 8981 dispuso la siguiente modificación a los artículos indicados:

“ARTÍCULO 1.-

Refórmanse los artículos 40 y 57 de la Ley N.º 4755, Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de 3 de mayo de 1971, y sus reformas. El texto dirá:

"Artículo 40.- Plazo para pago

Dentro de los plazos que fijen las leyes respectivas deben pagarse el tributo que se determine así como los pagos parciales establecidos en el artículo 22 de la Ley N.° 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas, de acuerdo con las declaraciones juradas presentadas por el contribuyente o el responsable, o con base en cualquier otra forma de liquidación efectuada por uno u otro, o la liquidación correspondiente a pagos parciales o retenciones. Cuando la ley tributaria no fije plazo para pagar el tributo debe pagarse dentro de los quince días hábiles siguientes a la fecha en que ocurra el hecho generador de la obligación tributaria.

Todos los demás pagos por concepto de tributos resultantes de resoluciones dictadas por la Administración Tributaria, conforme al artículo 146 de este Código, deben efectuarse dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que el sujeto pasivo quede legalmente notificado de su obligación.

No obstante, en todos los casos los intereses se calcularán a partir de la fecha en que los tributos debieron pagarse, según las leyes respectivas. En los casos en que la resolución determinativa de la obligación tributaria o la que resuelva recursos contra dichas resoluciones se dicte fuera de los plazos establecidos en los artículos 146 y 163 de este Código, el cómputo de los intereses se suspenderá durante el tiempo que se haya excedido para la emisión de dichos actos.

Cuando el exceso de dicho plazo se configure por conducta imputable a funcionarios, estos tendrán las responsabilidades señaladas en la Ley N.º 6227, Ley General de la Administración Pública."

"Artículo 57.- Intereses a cargo del sujeto pasivo

Sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, el pago efectuado fuera de término produce la obligación de pagar un interés junto con el tributo adeudado. Esta obligación también se produce cuando no se realicen pagos parciales conforme al artículo 22 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas. Mediante resolución, la Administración Tributaria fijará la tasa del interés, la cual deberá ser equivalente al promedio simple de las tasas activas de los bancos estatales para créditos del sector comercial y, en ningún caso, no podrá exceder en más de diez puntos de la tasa básica pasiva fijada por el Banco Central de Costa Rica. (…)” (Lo resaltado no es del original).

Así las cosas, con la reforma introducida por la Ley No. 8981 del 25 de agosto del 2011, los señores legisladores de ese momento dispusieron expresamente la generación de intereses respecto de los pagos parciales del impuesto sobre la renta, en tanto, se realicen fuera los plazos previstos para tal efecto.

La presente iniciativa pretende ahora eliminar la disposición referida, es decir, se eliminaría la reforma introducida con la Ley No. 8981 al excluirse del pago de intereses los pagos parciales que el contribuyente realice respecto del impuesto sobre la renta.

Lo indicado se observa con claridad, en el siguiente cuadro que compara el texto de la norma vigente y el texto propuesto en el proyecto de ley:

Norma vigente CNPT

Texto propuesto

Artículo 57.- Intereses a cargo del sujeto pasivo

Dicha resolución deberá hacerse cada seis meses por lo menos. Los intereses deberán calcularse tomando como referencia las tasas vigentes desde el momento en que debió cancelarse el tributo hasta su pago efectivo. No procederá condonar el pago de estos intereses, excepto cuando se demuestre error de la Administración.

(Lo resaltado no es del original)

(Así reformado por el artículo 1° de la ley N° 8981 del 25 de agosto del 2011)

Artículo 57- Intereses a cargo del sujeto pasivo

Sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, el pago efectuado fuera de término produce la obligación de pagar un interés junto con el tributo adeudado. Mediante resolución, la Administración Tributaria fijará la tasa del interés, la cual deberá ser equivalente al promedio simple de las tasas activas de los bancos estatales para créditos del sector comercial y, en ningún caso, no podrá exceder en más de diez puntos de la tasa básica pasiva fijada por el Banco Central de Costa Rica.

Se excluye en su totalidad la aplicación de este artículo a los pagos parciales exigibles de conformidad al artículo 22 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas.

(Lo resaltado no es del original)

La iniciativa propuesta, como se advierte, elimina del texto vigente la frase “Esta obligación también se produce cuando no se realicen pagos parciales conforme al artículo 22 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas” y agrega un párrafo final que excluye los pagos parciales de la generación de intereses, al disponer “Se excluye en su totalidad la aplicación de este artículo a los pagos parciales exigibles de conformidad al artículo 22 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas.”

Sobre esta propuesta, debe recordarse que, de conformidad con el principio de reserva de ley establecido en los artículos 121, inciso 13), de nuestra Constitución Política y el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y sus reformas (Ley No.4755 del 3 de mayo de 1971) – en lo sucesivo CNPT – la potestad de crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria, establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo, indicar el sujeto pasivo, otorgar exenciones, reducciones o beneficios, tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones, así como establecer privilegios, es exclusiva de la Asamblea Legislativa, como expresión de la potestad tributaria del Estado.

En esa línea, sobre el poder Tributario del Estado, la sentencia número 2022-012552 de las 9:00 horas del 2 de junio del 2022, la Sala Constitucional señaló lo siguiente:

“IV.- SOBRE EL PODER TRIBUTARIO DEL ESTADO. El artículo 18 de la Constitución Política dispone:

“Artículo 18.- Los costarricenses deben observar la Constitución y las leyes, servir a la Patria, defenderla y contribuir para los gastos públicos.”

Se constata, así, la obligación de rango constitucional de contribuir con los gastos públicos, sin excepciones o privilegios injustificados o arbitrarios (artículo 33 de la Constitución Política). Asimismo, la Constitución Política le confiere al legislador la potestad tributaria, según la cual le corresponde establecer los impuestos y contribuciones nacionales y autorizar los municipales (artículo 121, inciso 13). Respecto al contenido y ejercicio de la potestad tributaria, esta Sala ha indicado:

“(…) El legislador puede crear discrecionalmente los tributos que considere necesarios conforme a los parámetros que estime convenientes, a fin de satisfacer las necesidades públicas, con los únicos límites que establece la Constitución Política. En ese sentido, reiteradamente se ha señalado:

“V.- Competencia legislativa en materia tributaria. La Constitución Política, en su artículo 121 inciso 13), da a la Asamblea Legislativa la potestad de crear los impuestos y contribuciones nacionales, y autorizar los municipales. Este amplio –aunque no ilimitado- poder, permite a la Asamblea no solo crear los tributos, determinando sus elementos esenciales (sujeto pasivo, hecho generador, base imponible y monto o porcentaje del gravamen), sino que además puede exceptuar a ciertos individuos, bienes o actividades de la aplicación de los mismos (exención), puede eliminar los tributos existentes e incluso puede modificarlos, variando alguno de los ya referidos elementos de la obligación tributaria. Dicho poder de modificación de los tributos existentes le da al Estado la posibilidad de disminuir, modificar o aumentar la carga impuesta, ya sea como instrumento de política fiscal o para cumplir cualesquiera otros fines lícitos.” (Voto No. 2014-000852 de las 14:30 horas del 22 de enero de 2014)

Esta Sala también ha reconocido que tal potestad tributaria, que se encuentra consagrada en la propia Constitución, obedece a la necesidad inexorable del Estado de captar recursos para el cumplimiento de sus fines. Incluso, este Tribunal ha señalado que resultan absolutamente consustanciales al Estado Social y Democrático de Derecho la potestad tributaria (artículo 121, inciso 13, de la Constitución Política) y el principio de igualdad en el sostenimiento de las cargas públicas (artículos 18 y 33 constitucionales), pues:

“(…) Sin la potestad tributaria y el deber correlativo de toda persona de contribuir con los gastos públicos, los diversos entes públicos que brindan prestaciones positivas a los habitantes para erradicar las desigualdades reales y efectivas -propios y típicos de un Estado Social de Derecho-, no podrían ejercer sus funciones, cumplir con sus competencias y satisfacer el interés público, puesto que, les resultaría imposible contar con recursos públicos para tal efecto”. (Voto No. 2008-011210 de las 15 horas del 16 de julio de 2008).

De esta forma, la razón de la potestad tributaria no solo encuentra debida justificación en la necesidad que tiene el Estado de obtener ingresos para financiar las funciones y servicios que presta a la colectividad, sino también en el hecho de que la persona se beneficia de esos servicios y de la función social del Estado.

V.- SOBRE EL FONDO. En el caso específico de la impugnación al artículo 31 ter de la Ley del Impuesto sobre la Renta –adicionado mediante la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas-, debe indicarse que, efectivamente, el artículo 64 de la Constitución Política consagra como uno de los objetivos del Estado el fomento de la actividad cooperativa; sin embargo, dicha disposición constitucional no establece en su texto –ni así se puede deducir necesariamente de su contenido- que esto genere una suerte de inmunidad tributaria absoluta, o bien, una exoneración tributaria genérica, respecto de todo posible hecho u operación vinculada con la actividad cooperativa y que genere un incremento o enriquecimiento patrimonial, tal y como ocurre en el caso en estudio, respecto de los rendimientos generados por los títulos emitidos por las cooperativas de ahorro y crédito, los rendimientos de los ahorros efectuados por los asociados en tales cooperativas y los excedentes pagados por cooperativas a sus asociados. Debe recordarse, asimismo, que la Constitución debe concebirse como una unidad normativa armoniosa y coherente, por ende, el artículo 64 de la Constitución Política debe entenderse prima facie como compatible con el principio de igualdad en el sostenimiento de las cargas públicas (artículos 18 y 33 constitucionales) y el ejercicio de la potestad tributaria (artículo 121, inciso 13, constitucional), en procura –como ya se indicó- que el Estado pueda captar los recursos necesarios para ejercer sus funciones, cumplir con sus competencias y satisfacer el interés público. Como ha aclarado esta Sala:

“(…) Si bien desde el punto de vista tradicional la finalidad del tributo es recaudatoria, hoy día se le conceptualiza como un instrumento fundamental del Estado para la satisfacción de necesidades públicas. Sobre este aspecto, el Tribunal Constitucional Español ha señalado que el deber constitucional de colaboración coloca al ciudadano en una situación de sujeción y de colaboración con la Administración Tributaria en orden al sostenimiento de los gastos públicos, -revestidos de un incuestionable interés público-, que justifica la imposición de ciertas limitaciones legales al ejercicio de los derechos individuales.” (Voto No. 2005-4704 de las 15 hrs del 27 de abril de 2005)” (Lo resaltado no es del original).

Así, con base en el principio de legalidad tributaria referido, es potestad del legislador crear, modificar o suprimir tributos, y otorgar exenciones, reducciones o beneficios fiscales.

Desde esa perspectiva, iniciativas como la presente, en las que se pretende modificar una disposición legal referida a una obligación accesoria como es el pago de intereses respecto de un tributo, se encuentran dentro del ámbito de discrecionalidad del legislador, por cuanto se trata de materia de reserva de ley (resolución N° 3075-2011 del 29 de marzo de 2011 de la Sala Constitucional).

No obstante, por tratarse de una iniciativa que tendrá un efecto fiscal, resulta de suma importancia que los señores legisladores y las señoras legisladoras, analicen el criterio que sobre esta propuesta manifieste el Ministerio de Hacienda.

En ese sentido, de la revisión del expediente legislativo se advierte que el Sr. Ministro de Hacienda, mediante oficio MH-DM-OF-1397-2024 de 02 de octubre del 2024, manifestó su oposición al presente proyecto, en los siguientes términos:

“ (…) la naturaleza de la obligación establecida en el artículo 22 de la LISR correspondiente a los pagos a cuenta o pagos parciales tienen el adecuado asidero legal definido por el legislador, y le otorgan a los pagos parciales la particularidad de tener un devengo con anterioridad al vencimiento de la obligación tributaria principal. Asimismo, la propia normativa contempla los casos en a raíz del cumplimiento de los pagos parciales se incurra ya sea en pagos en exceso, dando derecho al contribuyente a un crédito al contribuyente, ya sea por pagos debidos o pagos indebidos, incluso este podría solicitar la acción de devolución o compensación. Como indica la norma, los pagos parciales también deducirse del impuesto total liquidado al final del período fiscal.

Aunado a los argumentos expuestos, esta iniciativa de Ley, al eliminar una herramienta que la Administración Tributaria posee para disuadir el incumplimiento de las obligaciones tributarias, permitiría al contribuyente a liquidar el impuesto en un solo tracto. Esta medida no sólo deteriora aún más la cultura de responsabilidad tributaria en el país, sino que implicaría un gasto adicional al erario público, ya que obligaría al Estado a suplir la falta de liquidez que le brinda el pago oportuno de los pagos parciales con endeudamiento.

Sobre la afectación a las finanzas públicas de la iniciativa planteada.

Dentro del porcentaje de participación de los distintos rubros de impuestos en los ingresos tributarios del Gobierno Central, el Impuesto sobre la renta (ISR) es el más importante, registrando un 36.9% del total de los ingresos (cifras a julio 2024). Los pagos parciales al ISR le permiten al Ministerio de Hacienda tener liquidez a lo largo del año, lo cual es crucial para la correcta administración financiera de la República.

La implementación de esta medida tendría una importante afectación sobre el equilibrio fiscal y la sana provisión de servicios públicos. A partir de las estadísticas de pagos parciales del 2023, y en un caso extremo en el cual la totalidad de contribuyentes decidieran liquidar el impuesto hasta el final del período, en lugar de hacerlo mediante pagos parciales, obligaría al Ministerio de Hacienda, a cubrir el faltante del flujo caja con la emisión de deuda, deuda sobre la cual deberá pagar intereses. Así, asumiendo una tasa de interés del 6,08% (tasa de interés asignada en la última colocación de un instrumento en colones a plazo de tres años), significaría un pago de intereses anual por ¢42.575 millones, recursos con los que se podría financiar aproximadamente, la beca AVANCEMOS de 88.900 estudiantes de todo un año, 4.578 bonos de vivienda, el mantenimiento de 431 kilómetros de carretera o la construcción de 115 kilómetros de carretera.

Por lo expuesto anteriormente, el Ministerio de Hacienda se opone rotundamente a la aprobación de esta o cualquier otra iniciativa que atente contra la sostenibilidad de las finanzas públicas costarricenses. Hacemos un vehemente llamado a las señoras y señores diputados a evitar el impulso de proyectos de ley como este, que lejos de beneficiar a la sociedad costarricense, cercenan la capacidad del Estado para una correcta y adecuada provisión de servicios públicos.” (Lo resaltado no es del original)

Las consideraciones expuestas por el Ministerio de Hacienda en punto al impacto o afectación fiscal y su oposición a esta iniciativa de ley deberán ser valoradas por los señores diputados en el ámbito de su función legislativa.

Finalmente, con relación a las normas transitorias que propone el proyecto de ley, debe indicarse que la función de ese tipo de disposiciones es la de ajustar o acomodar el tránsito de una normativa nueva a la existente.

Al efecto, en el proyecto de ley que nos ocupa, se proponen dos transitorios, el primero relacionado con el derecho a la devolución total de los intereses pagados sobre los pagos parciales a cuenta del impuesto sobre la renta respecto del periodo fiscal en que entre a regir la reforma propuesta y el segundo, impone a la Administración Tributaria la obligación de devolver al sujeto pasivo el monto de intereses pagados sobre los pagos parciales de comentario, sin que medie actuación alguna de los sujetos pasivos.

Sobre los referidos transitorios, se estima pertinente que los señores diputados y señoras diputadas analicen la razonabilidad de la obligación que se impone a la Administración Tributaria de realizar eventuales devoluciones de montos pagados por concepto de intereses sobre pagos parciales a cuenta del impuesto sobre la renta, sin que medie gestión del contribuyente interesado; siendo que, la participación del sujeto pasivo en el eventual reclamo de devolución puede contribuir a ordenar y hacer más eficiente la actuación administrativa. En todo caso, se indica que los numerales 43 y 47 del CNPT regulan lo relacionado a pagos en exceso y devolución.

Por lo demás, el proyecto de ley se enmarca dentro del ámbito de discrecionalidad del legislador.

III. CONCLUSIÓN

Con fundamento en lo expuesto, esta Procuraduría considera que el proyecto de ley objeto de consulta, denominado “LEY PARA ELIMINAR LA OBLIGACIÓN DE PAGO DE INTERESES SOBRE LOS PAGOS PARCIALES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA”, que se tramita bajo el expediente legislativo número 24499, no presenta, desde nuestra perspectiva de análisis, aparentes problemas de constitucionalidad.

Sin embargo, el proyecto sí presenta problemas de técnica legislativa (transitorios), por lo que, respetuosamente, se recomienda a las señoras diputadas y señores diputados considerar las observaciones realizadas en esta opinión jurídica.

La aprobación de esta iniciativa de ley se enmarca dentro del ámbito de discrecionalidad del legislador.

Atentamente,

Sandra Sánchez Hernández

Procuradora

SSH/hsc