Dictamen : 165 - del 04/09/2023

04 de setiembre de 2023

PGR-C-165-2023

Señor

Edgar Allan Benavides Vílchez

Gerente General

Empresa Servicios Públicos de Heredia

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, nos referimos a su oficio n.°GER-119-2022 del 18 de febrero de 2022, en el que solicita el criterio técnico jurídico de esta institución acerca de la aplicación del impuesto de patente municipal en relación a diversos servicios públicos que presta la Empresa de Servicios Públicos de Heredia (ESPH). Concretamente, plantea la siguiente interrogante:

“¿Le aplica a la Empresa de Servicios Públicos de Heredia (ESPH) el impuesto de patente respecto de la prestación de los servicios de: 1. Agua Potable y Residual; 2. Comercialización de Energía Eléctrica; 3. Distribución de Energía Eléctrica; y 4. Alumbrado Público?”

Adicionalmente, se adjunta el criterio legal de la Gestión Jurídica de la ESPH (oficio n.°GJU-18-2022), que concluye, básicamente, que el impuesto de patente municipal no aplica respecto a ninguno de los servicios indicados, al tratarse de servicios públicos que son brindadas al costo por esa empresa pública, por lo que, no existe ganancia o lucro de esta, ni de las municipalidades de Heredia que la integran. Por ende, al no verificarse el ejercicio de una actividad lucrativa, no se estaría ante el hecho generador del aludido tributo conforme al artículo 88 del Código Municipal y no estarían esos servicios sujetos al pago de la patente: “la ESPH está en la obligación legal de brindar los servicios que la ley 5889 y 7789 la obliga y que al ser servicios universales la ESPH S.A con tarifa regulada por un ente contralo (sic), no ha recibido ni recibe lucro por los servicios públicos, obligatorios, de entrega y distribución de energía eléctrica, asimismo, tampoco recibe lucro alguno por los servicios alcantarillado sanitario, alumbrado público, hidrantes, fundamentales y protegidos por derechos humanos básicos en la distribución de agua potable y, por ende, tampoco está sujeta al pago del impuesto de patente, cuyo hecho generador es el ejercicio de una actividad lucrativa., cosa que ha quedado fehacientemente demostrada que no sucede para el caso de ESPH S.A en los servicios públicos obligatorios citados”.

A. EL MISMO ASUNTO CONSULTADO YA HABÍA SIDO EVACUADO POR LA PROCURADURÍA EN EL DICTAMEN C-018-2021 DEL 21 DE ENERO DE 2021

Efectivamente, debemos manifestar que el mismo asunto consultado por esa Gerencia General, en los términos transcritos antes, ya había sido analizado y evacuado por este órgano superior consultivo en el dictamen C-018-2021, del 21 de enero de 2021, dirigido precisamente a su persona.

En dicho pronunciamiento, la Procuraduría reiteró el criterio que sobre el mismo tema había rendido en el dictamen C-046-2010, del 19 de marzo de 2010, en relación con una consulta que en esa oportunidad planteó la Municipalidad de San Rafael de Heredia, acerca de si a la actividad ordinaria de servicio público que presta la ESPH se le debe cobrar impuesto de patente, concluyendo que sí, con fundamento en la sentencia n.° 446-F-01 de las 15:00 horas del 20 de junio del 2001 de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, que determinó que la actividad que presta esa empresa pública puede calificarse como lucrativa. Además, hicimos las siguientes consideraciones:

“II- DE LA INTERROGANTE PLANTEADA POR LA ESPH.

Como coralario de lo expuesto, se tiene entonces que la actividad que realiza la empresa de Servicios Públicos de Heredia, tal y como lo indicó la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en resolución N°466-F-2001, es una actividad lucrativa susceptible de ser gravada por las entidades municipales.

Ahora bien, en el criterio jurídico que se adjunta a la consulta, la Asesoría Jurídica parte de que al ser la prestación del servicio de agua potable, alumbrado público, alcantarillado sanitario un servicio público que de conformidad con el artículo 3° de la Ley N° 7593 (Ley Reguladora de los Servicios Públicos) no hay rentabilidad o lucratividad por cuanto se trata de servicios que se prestan al costo, por lo que no se estaría configurando el hecho generador del impuesto de patente municipal, previsto no solo en el artículo 88 del Código Municipal ( art. 79 antes de la reforma al Código Municipal introducida por Ley 9542 del 23 de abril de 2018), criterio que no comparte esta Procuraduría.

La Sala Constitucional ha sido clara en admitir que si bien en los servicios concesionados se opera al costo, también se obtiene una rentabilidad, por lo que pueden ser catalogados como actividades lucrativas, y por ende sujetas al pago del impuesto de patente municipal. Dice en lo que interesa la Sala Constitucional:

“El concesionario lleva a cabo su tarea, por su cuenta y riesgo, percibiendo por su labor la retribución correspondiente, que puede consistir en el precio o tarifas pagadas por los usuarios, en subvenciones o garantías satisfechas por el Estado, o ambas a la vez. (…) la concesión pertenece a la categoría de contratos administrativos que la doctrina denomina de "colaboración" y su duración es temporaria, pero ha de serlo por un lapso tal que razonablemente permita la amortización de los capitales invertidos y la obtención de una ganancia adecuada para el concesionario”. (SCV N° 3451-96 de las quince horas con treinta y tres minutos del nueve de julio de 1996).

Es evidente entonces, que, si se estaría cumpliendo con el presupuesto genérico previsto en el artículo 88 del Código Municipal, que debe ser desarrollado por cada municipalidad en sus respectivas leyes. No está por demás indicar, que de conformidad con la Ley N°7722 de 9 de diciembre de 1997, la Empresa de Servicios Públicos de Heredia, se constituye en contribuyente del impuesto sobre las utilidades previsto en el artículo 1 de la Ley N°7092 de 21 de abril de 1988, que grava expresamente las utilidades de las empresas que realicen actividades lucrativas. Consecuentemente, al realizar una actividad lucrativa, la misma puede ser gravada con el impuesto de patente municipal, salvo que la ley de patentes la exonere expresamente.

Por otra parte, tampoco puede argumentarse que gravar con el impuesto de patente municipal la prestación de los servicios de agua potable, alcantarillado sanitario y comercialización y distribución de electricidad como actividades lucrativas, por cuanto sería gravar a las mismas municipalidades que conforman la Empresa de Servicios Públicos de Heredia, como lo hace la Asesoría Jurídica en su dictamen, por cuanto de conformidad con la Ley 7789 que reforma la Ley N°5889, la Empresa de Servicios Públicos de Heredia está organizada como una sociedad anónima, regida por los principio del derecho privado aplicables a dichas sociedades, lo que permite hacer la diferencia entre ésta y las entidades municipales que conforman dicha empresa, aun cuando se trate de una empresa de utilidad pública en función de los servicios que presta. Admitir la tesis de la entidad consultante, es admitir también que a la Empresa de Servicios Públicos de Heredia tampoco se le podrían exigir otro tipo de tributos, como es el caso del impuesto sobre renta a que nos referimos supra.

Si bien el consultante no hace referencia a ninguna ley de patente en particular, todas éstas tienen como común denominador gravar las actividades lucrativas que se desarrollen dentro de cada circunscripción territorial, y para muestra la Ley de Patente Municipal del Cantón de San Isidro de Heredia, por lo que no puede hablarse de una no sujeción, como lo entiende la Asesoría Jurídica.

Por otra parte, tal y como consta en análisis realizado por la Procuraduría al emitir el dictamen C-046-2010, la exención prevista en el artículo 4 de la Ley N°5889 de 8 de marzo de 1976 se mantuvo vigente aún con la reforma introducida por Ley N°7789; sin embargo con las limitaciones que impuso el artículo 50 al artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios - en el sentido de que las exenciones que se mantenían eran las vigentes al momento de la promulgación de la Ley N°7293, ello implica que una vez promulgada la Ley N°7293 se requiere de conformidad con el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en relación con el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, una ley que exonere expresamente del pago de impuestos municipales a la Empresa de Servicios Públicos de Heredia, toda vez, que como tanto la Procuraduría General de la República, como Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en la sentencia supra transcrita, el artículo 4 de la Ley N° N°5889 y su reforma, refiere a la exención de los impuestos nacionales y no de los impuestos municipales, toda vez que cada entidad municipal crea sus propios tributos en virtud del poder tributario municipal que le asiste y que deriva de la autonomía que ostentan las corporaciones municipales prevista en artículo 170 de la Constitución Política.”

Al amparo de lo recién transcrito, llegamos a la siguiente conclusión:

“Con fundamento en todo lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República, que al realizar la Empresa de Servicios Públicos de Heredia una actividad lucrativa, se encuentra en la obligación de pagar el impuesto de patente municipal a la municipalidad que corresponda.”

Cabe destacar que ni en su oficio de consulta GER-119-2022, ni en el criterio legal adjuntado (GJU-18-2022), se menciona, mucho menos se valoran los argumentos dados en el aludido dictamen C-018-2021 –entre ellos, las importantes referencias al dictamen C-046-2010 o a la resolución n.° 446-F-01 de la Sala Primera de la Corte– a pesar de que ya se tenía conocimiento de sus alcances por parte de esa Gerencia General, en el que insistimos en ello, se atendió exactamente la misma interrogante que ahora nos concierne. Con lo cual, resultaría a todas luces ocioso redundar sobre un mismo tema sobre el que no se arroja ningún elemento o circunstancia nueva a considerar, siendo lo procedente, entonces, que la ESPH se atenga a lo ya señalado en esa oportunidad.

B. CONCLUSIÓN

De conformidad con lo expuesto, se remite a la ESPH a lo dictaminado en el pronunciamiento C-018-2021 del 21 de enero de 2021, en el que se analizó exactamente la misma interrogante que con la presente consulta se vuelve a plantear; siendo lo procedente que esa empresa se atenga a lo ya señalado en esa oportunidad.

Atentamente,

Alonso Arnesto Moya

Procurador

AAM/hsc