Dictamen : 059 - del 26/02/2021

26 de  febrero 2021

C-059-2021

 

Señor

Pedro Beirute Prada

Gerente General

Promotora del Comercio Exterior de Costa Rica

 

Estimado señor:

 

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio PROCOMER-GG-EXT-084-20 de fecha 20 de julio de 2020, mediante el cual solicita el criterio técnico-jurídico de la Procuraduría General de la República, respecto a la siguiente interrogante:

 

·       Con la entrada en vigencia de la Ley N° 9635, la exoneración del impuesto general sobre las ventas establecida en la Ley N° 7210 a favor de PROCOMER, mantiene su vigencia y es de aplicación al ahora denominado Impuesto al valor agregado.

 

La presente consulta se acompaña del criterio emitido por los señores Emanuel Josué Delgado Díaz analista legal de PROCOMER, y el señor Federico Mora Azofeifa director de la Asesoría legal de dicha institución, en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

 

I.       Criterio de la Asesoría Jurídica.

 

Mediante oficio PROCOMER-DAL-EXT-053-2020 de fecha 20 de julio de 2020 los señores Emanuel Josué Delgado Díaz analista legal de PROCOMER, y el señor Federico Mora Azofeifa director de la Asesoría legal de dicha institución, emitieron su criterio sobre el tema consultado, señalando en sus conclusiones lo siguiente:

 

·       La Ley del Impuesto General sobre las Ventas, Ley N° 6826, no fue derogada por el título I de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, Ley N° 9635, sino que reformó íntegramente el texto de la Ley N° 6826.

·       Las exenciones del impuesto de ventas otorgadas en otras leyes al amparo de la Ley N° 6826 mantienen su vigencia, aún con la reforma que introduce el Título I de la Ley N°9635

·       De conformidad con los criterios emitidos por la Procuraduría General de la República, la exoneración del impuesto de ventas establecida en la Ley N° 7210, a favor de la Promotora del Comercio Exterior de Costa Rica, mantiene su vigencia

·       Asimismo, al recibir PROCOMER un tratamiento tributario idéntico a una empresa de Zona Franca, según lo indicado en el artículo 7 de la Ley No.7210 y sus reformas; lo que corresponde interpretar es que la exoneración del ahora llamado Impuesto al Valor Agregado ha sido otorgada expresamente a PROCOMER por el artículo 8, inciso 2 del título I de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas.

 

II.    ANTECEDENTES:

 

A efectos de evacuar la presente consulta, resulta menester transcribir en lo que interesa el dictamen C-185-2019 del 4 de julio de 1919, mediante el cual la Procuraduría General evacuó la consulta presentada por la entonces Ministra de Hacienda, en relación a si el Título I de la Ley N° 9635 del 3 de diciembre del 2018 había derogado la Ley N°6826 del 8 de noviembre de 1982 (Ley de Impuesto General sobre las Ventas), ello con la intención de deslindar los alcances de los regímenes exonerativos otorgados en dicha ley o en leyes conexas.

 

Dice en lo que interesa el dictamen C-185-2019:

 

“(…)

 

I.- CONSIDERACIONES GENERALES DE IMPORTANCIA:

 

A.- De las exenciones:

A efecto de evacuar la consulta presentada, debemos advertir que uno de los principios básicos que informan el bloque de justicia tributaria, lo es el principio de legalidad tributaria que se erige como un principio de justicia tributaria formal, es decir, la exclusiva regulación de la actividad tributaria por ley formal. Tal principio deriva en nuestro ordenamiento del artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política y lo desarrolla el artículo 5° del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Dice en lo que interesa el artículo 121 inciso 13):

 

“Además de las otras atribuciones que le confiere esta Constitución, corresponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa:

(…)

Establecer los impuestos y contribuciones nacionales y autorizar los municipales;

(…)”

Por su parte el artículo 5° del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, dispone en lo que interesa:

“Materia privativa de la Ley: En cuestiones tributarias sólo la ley puede:

a)      Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria; establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo; e indicar el sujeto pasivo;

b)      Otorgar exenciones, reducciones o beneficios;

c)      (…)”

 

El principio de legalidad tributaria o de reserva de ley, implica entonces que solo pueden crearse tributos y exenciones mediante ley ordinaria de la República, lo contrario conllevaría entonces a una infracción constitucional, a una violación del principio de seguridad jurídica y certeza jurídica en materia impositiva.

 

Ahora bien, siendo que el hecho exento es el anverso del hecho imponible, cuyos elementos esenciales deben de ser definidos por ley, necesariamente, en aras de preservar la seguridad jurídica y la certeza jurídica, los regímenes exonerativos quedan inmersos dentro del principio de legalidad tributaria, máxime si partimos que los regímenes exonerativos forman parte de los beneficios o incentivos fiscales, que responden a finalidades extrafiscales y como estímulo a determinadas actividades económicas, por ello es que las exenciones no pueden quedar fuera del marco económico-tributario, porque se constituyen en herramientas que permiten el fomento, desarrollo o promoción de un determinado sector económico, o bien de determinadas actividades, presiones sociales, o bien en instrumento para potenciar la justicia tributaria considerando la estructuración de las cargas impositivas impuestas por el Estado, a corto, mediano o largo plazo, por ello que no podría afirmarse que las exenciones se constituyen en excepciones al deber de contribuir, sino que forman parte de un sistema en el cual se dispone la dispensa del pago de un impuesto determinado, o bien el otorgamiento de otros beneficios que inciden ya no en la cuantía del impuesto sino en desgravaciones que afectan la determinación de la base imponible a través de otros mecanismos.

B.- Cómo deben interpretarse las normas tributarias vs las normas exonerativas:

La doctrina distingue tres fenómenos que en los ordenamientos jurídicos se presentan como soluciones a los problemas que surgen con ocasión de la puesta en vigencia de leyes que derogan o modifican regímenes exonerativos. Cada uno de esos problemas, a juicio del tratadista Carmelo Lozano Serrano (Exenciones Tributarias y Derechos Adquiridos, Editorial Tecnos S.A., Madrid, 1988), supone criterios distintos para definir los períodos de vigencia de las leyes que se suceden y las incidencias que éstas pueden tener sobre las situaciones y realidades que resulten como consecuencia de ese cambio normativo. A juicio del citado autor, para buscar la solución a los problemas ocasionados por leyes nuevas en función de leyes anteriores, no se puede dejar de hacer referencia a los principios de retroactividad, irretroactividad y ultractividad de las leyes. El primero de ellos se da cuando la ley nueva invade el dominio de la ley derogada, aplicándose a hechos que se han producido antes de su entrada en vigor. Por su parte la irretroactividad supone el acomodo de la ley derogada a su período de vigencia, de tal forma que la ley nueva se aplica sólo a los hechos que se produzcan tras su entrada en vigor –salvo que el legislador a través del derecho transitorio disponga otra cosa- pero no a los anteriores regulados por la ley derogada.

Finalmente la ultractividad, se da cuando la ley derogada es aplicada, aún después de haber sido derogada y sobre hechos que surgen tras su entrada en vigencia de la ley nueva.

Por su parte Juan Ramallo Masanet (El Hecho Imponible y Cuantificación de la Prestación Tributaria. Revista Española de Derecho Financiero Nº 20, 1978) es del criterio de que la problemática que surge con ocasión de la derogatoria de regímenes exonerativos, no sólo debe resolverse recurriendo a los principios generales de retroactividad, irretroactividad y ultractividad, sino también al análisis de la configuración de los presupuestos del hecho imponible y de la legitimación que configura el hecho exento, por cuanto puede darse el caso de que al momento de entrar en vigencia una ley que modifica o deroga un régimen exonerativo existente subsistan efectos derivados de situaciones nacidas con anterioridad, situaciones que el legislador debe tutelar a través del derecho transitorio hasta el agotamiento de esos efectos, tal es el caso de aquellas exoneraciones cuyos efectos se prolongan por plazos expresamente determinados por el legislador, pero que no se presenta en el caso de los llamados impuestos instantáneos, por cuanto los efectos jurídicos del hecho exento surgen como una consecuencia lógica de la realización del hecho imponible.

Como bien podemos advertir, los supuestos que se plantean a nivel doctrinario, parten indefectiblemente de que la solución de las situaciones que se presentan con ocasión de regímenes exonerativos que han sido derogados, debe darlas el legislador a través de normas transitorias que plasmen su intención con respecto a los sectores beneficiarios de dichos regímenes, para que los mismos no queden a la libre interpretación.

Es importante acotar, que la línea jurisprudencial que se ha seguido en nuestro ordenamiento jurídico, la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia ha sentado el principio de que en materia de interpretación de la normativa tributaria deben aplicarse los métodos de interpretación comunes a todas las ramas del derecho, es decir haciendo uso de todos los métodos de interpretación que admite el derecho, lo cual ha sido plasmado por el legislador en el artículo 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que en lo que interesa dispone:

“Las normas tributarias se deben de interpretar con arreglo a todos los métodos admitidos por el Derecho Común.

La analogía es procedimiento admisible para llenar los vacíos legales pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones”.

Si bien se permite una apertura en cuantos a los métodos de interpretación de las normas tributarias, el legislador impone expresamente un límite a los alcances de la analogía como método de interpretación, en el sentido de que no pueden ni crearse tributos ni exenciones. Tal disposición encuentra justificación en el hecho mismo, de que el operador jurídico no puede sustituir vía interpretación la voluntad del legislador ordinario para llenar vacíos legales, quien por disposición Constitucional se reserva la competencia para promulgar y derogar las leyes tributarias.

No podemos dejar de lado, que el artículo 129 de la Constitución Política, párrafo final, expresamente dispone que toda disposición de rango legal, no puede ser derogada ni abrogada sino no es por una ley posterior de igual rango, contra ella no puede alegarse ni desuso ni costumbre, principio que el mismo Código Civil contiene en el artículo 8, en el sentido de que las leyes solo pueden derogadas por otras posteriores.

Partiendo entonces de lo expuesto, puede afirmarse entonces que la forma de derogación normativa debe ser expresa, cuando lo pretendido es eliminar del ordenamiento jurídico un cuerpo normativo vigente en ese momento, ello a fin de evitar que el operador jurídico tenga por derogadas normas cuando la intención del legislador no haya sido esa, ya que ello acarrea situaciones de incerteza jurídica, y por ende la violación de competencias constitucionales propias del legislador, a quien corresponde por disposición del artículo 121 inciso 13) la competencia para crear y derogar normas jurídicas. Por ello no puede afirmarse que las reformas integrales importan una derogatoria tácita. Es importante destacar que la norma de mayor rango en nuestro ordenamiento jurídico es el artículo 129 constitucional y éste no prevé la derogatoria tácita, de suerte tal que la disposición contenida en el artículo 8 del Código Civil -en cuanto a la derogación tácita- debe ser analizada en función de casos concretos sometidos a conocimiento de la jurisdicción ordinaria.

 

II.-ANALISIS DE FONDO:

 

La consulta de la señora Ministra de Hacienda versa sobre dos temas, si las exenciones contempladas en la ley anterior a la reforma integral de la Ley N°6826 -Ley de Impuesto General sobre las Ventas, de fecha 8 de noviembre de 1982-, se encuentran derogadas tácitamente, así como cualquier otra ley conexa que exonere de todo tributo o exoneran expresamente del impuesto sobre las ventas.

Del análisis del informe que brinda la Asesoría Jurídica del Ministerio de Hacienda, se desprende que ésta parte de la existencia de una derogatoria tácita del del régimen exonerativo contenido en el artículo 9 de la Ley de Impuesto General sobre las Ventas N° 6826, partiendo primordialmente de lo resuelto por la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia en el Voto 2018-19511 de las 21:45 horas del 23 de noviembre de 1918, en relación con la consulta presentada sobre el proyecto de Ley N° 20580 que dio origen a la Ley N° 9635, donde se hace hincapié en la realidad social del país para plantear el saneamiento de las finanzas públicas, concluyendo que las exenciones contempladas en el artículo 8 de la reforma posteriormente aprobada, son las únicas vigentes en el ordenamiento jurídico, por lo que a juicio de dicha dirección, todos los regímenes exonerativos fueron derogados tácitante, criterio que no comparte la Procuraduría General por las razones que se dirán.

Si bien esta Procuraduría está consciente de los problemas fiscales que enfrenta nuestro país, y de la necesidad de ingresos sanos que permitan hacer frente a los gastos del Estado, hay aspectos que no han quedado del todo claro en la reforma de la Ley N°6826 que se pretende mediante el Título I de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas N°9635, que introduce una reforma integral de la Ley N° 6826.

Del análisis del artículo 1° de la Ley 9635, deriva que la intención del legislador fue reformar integralmente la Ley N°6826 pero no derogarla, proponiendo una modificación de la legislación anterior, en relación con lo dispuesto en la mal llamada ley de impuesto sobre las ventas N°6826. Y decimos mal llamada ley de impuesto sobre las ventas, toda vez, que de la lectura tanto del artículo 1° de la Ley 9635 como del artículo 1° de la Ley N° 6826 deriva claramente que la intención del legislador fue modificar el impuesto sobre el valor agregado en la venta de mercancías y servicios creado en la ley N°6826, y que por cuestiones de índole técnica no fue posible implementarlo, gravándose únicamente la transferencia de bienes y algunos servicios por vía de excepción. Lo que permite concluir que la reforma que introduce la Ley N°9635 lo que pretende es implementar el impuesto al valor agregado creado mediante la ley N°6826, como un impuesto sobre el valor añadido en cada etapa del proceso productivo, es decir como una carga fiscal sobre el consumo – igual que sucede con el impuesto previsto en el artículo 1° de la Ley N° 6826 - es decir, financiado por el consumidor como impuesto regresivo gravando cada una de las etapas del proceso productivo, diferenciándose del  mal llamado impuesto general sobre las ventas, en que la reforma propuesta  amplia la base y grava la prestación de todos los servicios, aparte de otros cambios que introduce que no interesa analizar por no ser objeto de la consulta, sin embargo debe quedar claro que se mantienen todos los elementos esenciales del tributo creado mediante el artículo 1° de la Ley 6826.

Ante situaciones como la presente el operador jurídico podría decantarse por una posible derogatoria tácita de la totalidad de Ley N°6826, criterio que no comparte esta Procuraduría, por cuanto siendo que con la reforma que introduce la Ley N°9635 (IVA) conserva el mismo impuesto creado en el artículo 1° de la Ley N°6826 y los mismos elementos esenciales de ese mal llamado impuesto general sobre las ventas; de suerte tal  que no podemos afirmar – como lo hace la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda- que la reforma integral que introduce la Ley N°9635 a la Ley N° 6826 importa una derogatoria tácita de la dicha la Ley N° 6826, so pena de invadir competencias propias del legislador ordinario, ya que éste debió haber previsto mediante disposiciones transitorias, la transición entre la Ley N°6826 y las que propone la Ley N°9635.

Lo anterior, nos lleva a concluir que siendo que el artículo 129 de la Constitución Política -norma de mayor rango en nuestro ordenamiento jurídico-no prevé la derogatoria tácita, simplemente lo que se dio en el caso de análisis fue una simple sustitución o cambio de la normativa contenida en la Ley N°6826 implementando técnicamente el impuesto al valor agregado.

Ahora bien, como uno de los puntos consultados versa sobre el artículo 8 de la reforma que introduce la Ley N° 9635 que prevé una lista enumerativa de bienes y servicios exentos del IVA, en relación con la lista de bienes exentos previstos en el artículo 9 de la Ley N° 6826, bien podríamos decir, con la salvedad hecha supra, que la lista de exenciones contenida en el artículo 9 de la Ley N° 6826 es sustituida por la lista del artículo 8 de la ley que la reforma. Sin embargo insistimos, al no poder hablarse de una derogatoria tácita, debe quedar claro que debió existir una norma derogatoria expresa que indicara las regulaciones que se querían eliminar de la ley reformada.

En relación con la interrogante de si las exenciones del impuesto sobre las ventas contenidas en otras leyes se pueden considerar derogadas tácitamente, es criterio de la Procuraduría General que al no existir una derogatoria expresa de parte del legislador tendente a eliminar las exenciones del impuesto de ventas regulado en la Ley N° 6826 y otorgado mediante otras leyes se mantienen vigentes, y corresponderá al Ministerio de Hacienda implementar los procedimientos correspondientes para la aplicación de los créditos fiscales para los proveedores de bienes y de aquellos servicios comprendidos en el artículo 9 de dicha ley, no así de los servicios gravados a partir de la reforma. No se puede justificar una derogatoria tácita de los regímenes exonerativos partiendo de la necesidad de ingresos sanos que requiere el Estado para afrontar sus gastos.

Finalmente es importante dejar claro, que en lo que respecta al Título I que reforma de manera integral la Ley N°6826, el legislador no estableció ninguna derogatoria ni utilizó el derecho transitorio para regular aquellos regímenes exonerativos que estuvieran en curso de ejecución y sujetos a plazo. Sin embargo en estos casos, priva el principio doctrinario esbozado supra, en el sentido de que las exenciones otorgadas al amparo de la ley reformada y por un plazo determinado, mantienen sus efectos hasta el advenimiento del pazo; situación que no fue regulada por el legislador con norma transitoria.

Es importante precisar que las exenciones del impuesto de ventas otorgadas al amparo de la Ley N° 6826 que se mantendrían vigentes aún con la reforma que introduce el Título I de la Ley N°9635, serían aquellas otorgadas expresamente después de la entrada en vigencia de la Ley N° 7293, ya que como bien se ha indicado, la reforma que introduce la Ley N°9635 no crea un nuevo impuesto, sino que implementa el impuesto al valor agregado que ya había sido creado por la Ley N°6826.

Sin perjuicio de todo lo expuesto, esta Procuraduría debe dejar bien claro, que ante las dudas que se presenta con la reforma propuesta mediante la Ley N°9635 y ante la carencia de actas legislativas que permitieran recurrir al espíritu del legislador para determinar con certeza y no quebrantar el principio de seguridad jurídica, ni de violentar las competencias que por disposición constitucional corresponden al legislador lo más recomendable es una interpretación auténtica que permita deslindar los alcances de las exenciones del impuesto de ventas otorgados mediante otras leyes, a fin de que la labor interpretativa no quede al arbitrio de los operadores jurídicos.

 

III.- CONCLUSION:

 

Es criterio de la Procuraduría General de la República que la lista de exenciones contenida en el artículo 8 de la ley que reforma la Ley N°6826 viene a sustituir la lista de bienes exentos contenida en el artículo 9 del texto reformado. Asimismo, no puede entenderse que las exenciones del mal llamado impuesto de ventas otorgadas mediante otras leyes hayan sido derogadas tácitamente por las razones explicadas supra. Debe aclararse también, que las exenciones del impuesto de ventas que fueron otorgadas por plazos determinados a tenor de la Ley N° 6826 se mantienen vigentes hasta el advenimiento del plazo.

Sin perjuicio de lo resuelto, considera esta Procuraduría que ante la ausencia de derecho transitorio que regule la transición de los cambios que introduce la Ley N°9635 a la Ley N°6826, y ante la ausencia de nomas derogatorias en dicha ley no puede concluirse que exista una derogatoria tacita de la Ley N°6826 ni de las exenciones creadas a su amparo.

Consecuentemente, y a fin de no invadir competencias que por disposición constitucional corresponden al legislador, a juicio de la Procuraduría General para deslindar los alcances de la Ley N° 9635 en relación con los regímenes exonerativos que refieren al impuesto general sobre las ventas, y ante la ausencia de actas legislativas dentro del expediente N°28580 en que conste la discusión respecto al tema en controversia y que permitan una interpretación con base en el espíritu del legislador, lo más prudente resulta ser una interpretación auténtica, donde quede claro si la intención del legislador fue derogar las disposiciones de la Ley N°6826, modificar algunos aspectos del impuesto existente, y si los regímenes exonerativos que comprendían el impuesto de ventas y otorgados con anterioridad a la reforma de la ley, quedaron derogados.

(…)”

 

III: DE LA CONSULTA PLANTEADA POR PROCOMER:

 

A-             Fundamento jurídico del régimen de exención de PROCOMER

 

La interrogante que plantea PROCOMER es, si con la entrada en vigencia de la Ley N°9635, la exoneración del impuesto general sobre las ventas establecida en la Ley N°7210 establecida a su favor se mantiene vigente y es de aplicación al ahora denominado impuesto sobre el valor agregado.

 

Del análisis de la Ley N°7638 de 30 de octubre de 1996 mediante la cual se crea la Promotora de Comercio Exterior de la República como ente público no estatal con la finalidad de velar por el interés público relacionado con los programas relativos a las exportaciones en beneficio del sector exportador costarricense y de la pequeñas y medianas empresas exportadoras, así como para desarrollar y apoyar programas dirigido a la atracción de inversiones; se tiene que ésta no le otorga un régimen de favor a PROCOMER para el cumplimiento de sus fines. Sin embargo por el papel esencial que juega la Promotora de Comercio Exterior en el Régimen de Zona Franca, se procedió al análisis de la Ley N°7210 del 14 de diciembre de 1990, y es precisamente en el artículo 7 de la Ley N°7210 que se le otorgan a la Corporación de Zona Franca (PROCOMER) el régimen de incentivos fiscales que se le otorgan a las empresas sometidas al régimen de zonas francas. Dice en lo que interesa el artículo:

 

ARTÍCULO 7.- Todos los incentivos y beneficios contemplados en esta ley, a favor de las empresas sometidas al Régimen de Zona Franca, se otorgarán a la Corporación(*), que también quedará exenta del pago de tributos y derechos que deba pagar, por la parte que le corresponda, en cualquier contrato que ejecute.

 

(*) (Nota: Estas facultades y deberes corresponden ahora a la Promotora de Comercio Exterior PROCOMER, según el artículo 13, inciso a), de la Nº 7638 de 30 de octubre de 1996)

 

El artículo 7 de referencia debe armonizarse con el artículo 20 de la Ley N°7210, por cuanto es precisamente dicho numeral donde se establecen los beneficios e incentivos de las empresas sometidas al régimen de zona franca. Dice en lo que interesa:

 

ARTÍCULO 20.- Las empresas acogidas al régimen de zona franca gozarán de los siguientes incentivos, con las salvedades que a continuación se indican:

(…) 

e) Exención del impuesto de ventas y consumo sobre las compras de bienes y servicios. 

(…)”

 

Partiendo del marco jurídico citado supra, se tiene entonces que la Corporación de Zona Franca (Promotora de Comercio Exterior) gozaba antes de la promulgación de la Ley N°9635 del impuesto sobre las ventas (impuesto sobre el valor agregado) previsto en el artículo 1° de la Ley N°6826.

 

B.- Si el régimen exonerativo de la Corporación de Zona Franca (PROCOMER) prevalece con la promulgación de la Ley N° 9635

 

En el dictamen C-185-2019 esta Procuraduría expresamente dispuso que la intención de los señores legisladores mediante el Título I de la Ley N°9635, fue la de reformar integralmente la Ley N°6826 estableciendo una serie de modificaciones, entre ellas, ampliar la base de aplicación del impuesto sobre el valor agregado previsto en el artículo 1° de la Ley, de suerte que fuera gravada no solamente la transferencia de mercancías, sino la prestación de todos los servicios, así como el cambio de la lista contenida como exenciones en el artículo 9, por la lista prevista en el artículo 8. Es decir, que con la reforma introducida por el Título I de la Ley N°9635, lo que hizo el legislador fue implementar el impuesto al valor agregado creado mediante la ley N°6826, como un impuesto sobre el valor añadido en cada etapa del proceso productivo, es decir como una carga fiscal sobre el consumo, manteniedo todos los elementos esenciales del tributo creado mediante el artículo 1° de la Ley 6826, por lo que, como bien lo indicó la Procuraduría en el dictamen de cita no podría pensarse en una derogatoria tácita de la Ley N°6826 y por ende, de los regímenes exonerativos creados a su amparo, situaciones que tampoco fueron reguladas mediante disposiciones transitorias, de ahí que la Procuraduría recomendó en su oportunidad, que ante la ausencia de actas legislativas que permitieran escudriñar el espíritu del legislador para determinar si la intención fue derogar todos los regímenes exonerativos creados al amparo de la Ley N°6826 y en leyes conexas, que lo más prudente era una interpretación auténtica de la ley.

 

Ahora bien, en el caso de la Promotora de Comercio Exterior, como bien se indicó el régimen de favor que le asiste tiene su origen en el artículo 7 en relación con el inciso e) del artículo 20, ambos de la Ley N°7210.

 

Si bien, de acuerdo a lo dispuesto por la Procuraduría General en el dictamen C-185-2019, las exenciones al impuesto de ventas otorgadas al amparo de la Ley N°6826 que se mantendrían vigentes aún con la reforma introducida por la Ley N°9635, serían aquellas otorgadas expresamente después de la entrada en vigencia de la Ley N°7293, por cuanto esta estableció un límite temporal al ámbito de aplicación de los regímenes exonerativos. Por lo que procede analizar la situación del régimen exonerativo de PROCOMER, a fin de determinar si ese límite temporal que introduce la Ley N°7293 le alcanza.

 

Como bien se indicó supra, la Ley N°7210 ( Ley del Régimen de Zona Franca) se encuentra vigente desde el 14 de diciembre de 1990, sin embargo mediante el inciso k) del artículo 2 de la Ley N°7293 se excepciona de la derogatoria genérica contenida en el artículo 1 de dicha ley, las exenciones otorgadas al amparo de la Ley N°7210, y son precisamente los artículos 7 y 20 inciso e) de la Ley N°7210 los que crean un régimen de exención a favor de la Corporación de Zona Franca de Exportación, lo que podría llevar a presumir que PROCOMER como tal no estaría exenta. Sin embargo no es así, ya que mediante la Ley N°7638 se crea el Ministerio de Comercio Exterior (COMEX) y la Promotora de Comercio Exterior (PROCOMER), y en su artículo 13 referente a las derogatorias, establece en lo que interesa:

 

“ARTICULO 13.- Derogaciones

 

Deróganse las siguientes disposiciones:

 

a)          Los artículos 2, 3, 6, 8, 9, 10, 28 y 29 de la Ley de Régimen de Zonas Francas, No. 7210, de 23 de noviembre de 1990. En esa ley y en cualquier otra ley o reglamento, las citas de la Corporación de la Zona Franca de Exportación, deberán entenderse referidas a la Promotora del Comercio Exterior de Costa Rica.

(…)”

(La negrilla no es del original)

 

Partiendo de lo anterior podemos afirmar entonces que el régimen de favor previsto en el artículo 7 en relación con el 20 de la Ley N°7210 y que no fue derogado por la Ley N°7293, favorece a la Promotora de Comercio Exterior de Costa Rica. Y al estar dispuesto expresamente dentro de los beneficios otorgados a las empresas acogidas al régimen de zona franca  el impuesto de ventas (impuesto al valor agregado según el artículo 1° de la Ley N°6826) sobre las compras de bienes y servicios, al no contener el Título I de la Ley N°9635 una derogatoria tácita de la Ley 6826 ni de las exenciones establecidas en leyes conexas con base en dicha ley, se puede afirmar entonces que la Promotora de Comercio Exterior de Costa Rica se encuentra exenta del impuesto sobre el valor agregado previsto en la Ley N°6826 y sus reformas.

 

IV.- CONCLUSION:

 

Con fundamento en todo lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General que la Promotora de Comercio Exterior de Costa Rica se encuentra exenta del pago del impuesto de ventas (impuesto al valor agregado) en la adquisición de bienes y servicios.

 

Con toda consideración suscribe atentamente;

 

 

 

Lic. Juan Luis Montoya S.

PROCURADOR TRIBUTARIO

 

JLMS/bba

Código: 5318-2020

 

 

C-059-2021

 

PROMOTORA DEL COMERCIO EXTERIOR DE COSTA RICA.IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

 

El Señor Pedro Beirute Prada Gerente General de Promotora del Comercio Exterior de Costa Rica remitió a este Órgano asesor el oficio PROCOMER-GG-EXT-084-20 de fecha 20 de julio de 2020, mediante el cual solicita el criterio técnico-jurídico de la Procuraduría General de la República, respecto a la siguiente interrogante:

 

·         Con la entrada en vigencia de la Ley N° 9635, la exoneración del impuesto general sobre las ventas establecida en la Ley N° 7210 a favor de PROCOMER, mantiene su vigencia y es de aplicación al ahora denominado Impuesto al valor agregado.

 

La presente consulta se acompaña del criterio emitido por los señores Emanuel Josué Delgado Díaz analista legal de PROCOMER, y el señor Federico Mora Azofeifa director de la Asesoría legal de dicha institución, señalando en sus conclusiones lo siguiente:

 

§  La Ley del Impuesto General sobre las Ventas, Ley N° 6826, no fue derogada por el título I de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, Ley N° 9635, sino que reformó íntegramente el texto de la Ley N° 6826.

§  Las exenciones del impuesto de ventas otorgadas en otras leyes al amparo de la Ley N° 6826 mantienen su vigencia, aún con la reforma que introduce el Título I de la Ley N°9635

§  De conformidad con los criterios emitidos por la Procuraduría General de la República, la exoneración del impuesto de ventas establecida en la Ley N° 7210, a favor de la Promotora del Comercio Exterior de Costa Rica, mantiene su vigencia

§  Asimismo, al recibir PROCOMER un tratamiento tributario idéntico a una empresa de Zona Franca, según lo indicado en el artículo 7 de la Ley No.7210 y sus reformas; lo que corresponde interpretar es que la exoneración del ahora llamado Impuesto al Valor Agregado ha sido otorgada expresamente a PROCOMER por el artículo 8, inciso 2 del título I de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas.

 

 

Esta Procuraduría, en su C-059-2021, de fecha26 de febrero 2021 suscrito por el Licenciado Juan Luis Montoya Segura Procurador Tributario y arribó a la siguiente conclusión:

 

·         Con fundamento en todo lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General que la Promotora de Comercio Exterior de Costa Rica se encuentra exenta del pago del impuesto de ventas (impuesto al valor agregado) en la adquisición de bienes y servicios.