Dictamen : 313 - del 10/08/2020

10 de agosto de 2020

C-313-2020

Licenciado

José Luis Araya Alpízar

Director General a.i

Presupuesto Nacional

Estimado señor:

            Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a oficio DGPN-0259-2020 mediante el cual requiere el criterio técnico-jurídico de la Procuraduría General, y plantea al respecto las siguientes interrogantes:

1.                  El Transitorio Único de la Ley N°9829, Ley de impuesto del cinco (5%) sobre la venta y el autoconsumo de cemento, producido en el territorio nacional o importado para el consumo nacional establece:

“TRASNSITORIO UNICO- El Banco Central de Costa Rica continuará siendo el encargado de la recaudación, fiscalización, administración y distribución del tributo, durante el período fiscal siguiente a la entrada en vigencia de la ley. Durante este período, el Ministerio de Hacienda y las instituciones beneficiarias implementaran las disposiciones necesarias para asumir las responsabilidades asignadas por medio de la presente ley” (El subrayado no es del original)

A partir de la norma que se transcribió surge la inquietud, si ese período fiscal debe de identificarse como el plazo mensual para el pago y liquidación del tributo establecido en el artículo 4 del mismo texto normativo o si ese período fiscal debe de identificarse con el que corresponde al ejercicio económico y presupuestario posterior a la entrada en vigencia de la ley?

2.                      El artículo 14 de la Ley de repetida cita ordena:

“ARTÍCULO 14- Giro del importe a instituciones beneficiarias

La Tesorería Nacional de la República girará directamente, a cada una de las instituciones beneficiarias, el importe señalado en los artículos 6, 7, 8, 9 y 10 de esta ley, obedeciendo a las reglas de asignación y al calendario de pagos que establezca la Tesorería Nacional para las transferencias, las cuales se depositarán en las cuentas de caja única de los beneficiarios.

El monto del importe que los beneficiarios destinen a gasto corriente no podrá ser superior al monto ejecutado de este rubro, el año inmediato anterior a la entrada en vigencia de la presente ley.” (El subrayado no es del original)

Ahora bien, al revisar las normas a las que refiere el artículo 14 de comentario, surge una inquietud, toda vez que el artículo 6 desarrolla lo relativo a los agentes de retención, en tanto que el artículo 11, disposición que se deja por fuera en el desglose establecido en dicho ordinal corresponde a la distribución de los ingresos producidos por la importación de cemento.

Dado lo anterior, ¿Los recursos contemplados en el artículo 11 deben recibir un tratamiento diverso al que establece el artículo 14 antes citado?

La consulta que presenta el señor Director a.i de Presupuesto Nacional, está referida a dos situaciones puntuales, en cuanto a la interpretación que debe dársele al Transitorio Único de la Ley N°9829, y en cuanto a los alcances del artículo 14 de dicha ley, referente a la distribución de los ingresos que se perciban con ocasión del impuesto previsto en el artículo 1° de la Ley de cita.

I.- GENERALIDADES:

A efecto de dar respuesta a la primera interrogante, valga indicar que si bien el artículo 1° de la Ley N°9829 mantiene el impuesto al cemento que había sido establecido en el artículo 1° de la Ley N°6849, amplía su cobertura, ya no solo al cemento producido a nivel nacional, sino también al cemento importado y al autoconsumo, conservando eso si la tarifa del 5%, asimismo se varía con la nueva ley, la base imponible, ya que el impuesto debe calcularse conforme al artículo 3 de la Ley sobre el precio neto de venta en el caso de los productores nacionales, excluyendo el impuesto sobre el valor agregado así como cualquier otro tributo, en tanto que en el caso del cemento importado el impuesto debe calcularse sobre el valor aduanero más los derechos arancelarios a la importación, el 1% previsto en la Ley N°6946 de 13 de enero de 1984, excluyendo el impuesto sobre el valor agregado así como cualquier otro tributo. El cálculo del impuesto en el autoconsumo se realizará sobre el costo de producción del cemento en la planta cementera.

Es importante acotar que con la Ley N°9829 se introducen cambios en la distribución del importe del impuesto entre las provincias donde se produce cemento tal y como deriva del artículo 7 de la Ley.  En cuanto a la recaudación, administración y fiscalización se introduce un cambio importante, ya que de conformidad con el artículo 5 de la Ley tales competencias pasan a estar a cargo de la Dirección General de la Tributación. Debe tenerse presente que de conformidad con el artículo 6 de la ley de cita, los fabricantes fungirán como agentes de retención en el caso de la producción nacional, en tanto que la Dirección General de Aduanas lo será en caso de las importaciones de cemento.

Es importante tener presente que de conformidad con el artículo 11 de la Ley, la competencia que de conformidad con la Ley N°6849 correspondía al Banco Central de Costa Rica, se le otorga a la Tesorería Nacional, a quien corresponderá la distribución de los ingresos percibidos por concepto del impuesto del 5% del cemento, conforme a las reglas que ahí se disponen; artículo que se complementa con lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley, ya que la distribución de los ingresos prevista en forma genérica en el artículo 11 respecto la recaudación del tributo, debe hacerse obedeciendo a las reglas de asignación y al calendario de pagos que establezca la Tesorería Nacional para las transferencias, las cuales deben ser depositadas en las cuentas de los beneficiarios.

II.- ANALISIS DE FONDO:

A.    Primera interrogante:

            Como bien se sabe, el derecho transitorio juega un papel importante en el marco del ordenamiento jurídico, toda vez que, mediante este tipo de normas el legislador regula los efectos en el tiempo de normas que se derogan para engranarlas con las nuevas regulaciones. El transitorio único de la Ley N° 9829 es un ejemplo de ello, toda vez que mientras el Ministerio de Hacienda y las instituciones beneficiarias implementan las disposiciones necesarias que se le otorgan a la Dirección de Tributación y a la Tesorería Nacional, reserva las competencias otorgadas al Banco Central en la Ley N°6849 (derogada) para que continúe con la recaudación, fiscalización, administración y distribución del impuesto previsto en la Ley. Sin embargo, el legislador le establece un límite temporal al ejercicio de esas competencias por parte del Banco Central, y lo constriñe al período fiscal siguiente a la entrada en vigencia de la presente ley.

            Si bien pareciera que el término período fiscal es impreciso, no lo es, por cuanto si de conformidad con los 11 y 14 de la ley vigente se dispone que la distribución de los ingresos corresponde a la Tesorería Nacional y que ésta se realizará obedeciendo las reglas de asignación y calendarización de pagos que establezca, resulta lógico pensar que cuando el Transitorio Único habla de “período fiscal” debe entenderse – aun cuando la ley rige a partir de su publicación - por tal, el período presupuestario, y no el período mensual a que hacen referencia tanto los artículos 6 y 7 de la ley derogada, como el artículo 4 de la ley vigente, ya que si no carecería de sentido el derecho transitorio, por cuanto se trata de competencias esenciales asignadas tanto a la Dirección de Tributación como a la Tesorería, que deben ser implementadas por el Ministerio de Hacienda y por los beneficiarios de los tributos, de suerte tal, que identificar período fiscal, con el período mensual a que refieren los artículos indicados carecería de sentido por cuanto la implementación del nuevo sistema requiere tiempo.

            Debe acotarse, tal y como lo advierte la Dirección Jurídica del Ministerio, que en las actas legislativas que conforman el expediente legislativo N°19732 no consta discusión alguna referente a la primera interrogante.

B.- Segunda interrogante:

En relación con la segunda interrogante, de si los ingresos provenientes de las importaciones deben sujetarse a lo dispuesto en el artículo 14, puede afirmarse que sí.

Si bien en el artículo 14 de la Ley N°9829 no se hace referencia al artículo 11 de dicha ley, referente a la forma de distribución de los importes del impuesto percibidos por las importaciones de cemento, ello obedece más que todo a un error del legislador, por cuanto el mismo artículo 11 dispone que lo recaudado será distribuido por la Tesorería Nacional, y si la distribución de los importes del impuesto producido a nivel nacional (para venta o autoconsumo) debe hacerlo la Tesorería Nacional conforme a las reglas dispuestas en el artículo 14, resulta lógico que tales reglas sean observadas en la distribución de los importes percibidos por la importación de cemento.     

            Del análisis de las actas legislativas, lo que se puede advertir es que hubo una posible confusión en cuanto al texto base y el texto sustitutivo relacionado con la numeración del articulado, confusión que llevó a incluir el artículo 6 como referencia dentro del artículo 14, cuando en realidad dicho numeral (art 6) no tiene nada que ver con distribución de los montos recaudados, sino con los agentes de retención.

            Sin embargo, como bien se indicó supra, la no inclusión del artículo 11 en la cita que hace el 14, no afecta la interpretación de ley por parte del operador jurídico, ya que conforme al artículo 11 la distribución y pago del impuesto recaudado por las importaciones de cemento corresponde a la Tesorería Nacional, por lo que no resultaría pertinente una interpretación auténtica del artículo 14 de la Ley.

III.- CONCLUSION:

            Con fundamento en todo lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República, que de la lectura integral de la Ley N°9829:

1.- Cuando el Transitorio Único hace referencia “período fiscal” no se refriere al periodo mensual a que hacen referencia los artículos 6 y 7 de la Ley N°6849 (derogada) ni al artículo 4 de la Ley N°9829 (ley vigente), sino al período presupuestario.

2.- Los ingresos percibidos por concepto del impuesto del 5% que pesa sobre el cemento importado, queda sujeto a las reglas de distribución a que refiere el artículo 14 de la Ley N°9829, ya que de conformidad con el artículo 11 de la ley de cita, también corresponde a la Tesorería Nacional su distribución, y el legislador no estable excepción alguna al respecto.

Con toda consideración suscribe atentamente,

Lic. Juan Luis Montoya S.

PROCURADOR TRIBUTARIO

JLMS/bba

Código N°4956-2020

C-313-2020

TESORERÍA NACIONAL. LEY N°9829, LEY DE IMPUESTO DEL CINCO (5%) SOBRE LA VENTA Y EL AUTOCONSUMO DE CEMENTO, PRODUCIDO EN EL TERRITORIO NACIONAL O IMPORTADO PARA EL CONSUMO NACIONAL

El Licenciado José Luis Araya Alpízar Director General a.i- Presupuesto Nacional remitió a este órgano asesor el oficio DGPN-0259-2020 mediante el cual requiere el criterio técnico-jurídico de la Procuraduría General, y plantea al respecto las siguientes interrogantes:

·         El Transitorio Único de la Ley N°9829, Ley de impuesto del cinco (5%) sobre la venta y el autoconsumo de cemento, producido en el territorio nacional o importado para el consumo nacional establece: “TRASNSITORIO UNICO- El Banco Central de Costa Rica continuará siendo el encargado de la recaudación, fiscalización, administración y distribución del tributo, durante el período fiscal siguiente a la entrada en vigencia de la ley. Durante este período, el Ministerio de Hacienda y las instituciones beneficiarias implementaran las disposiciones necesarias para asumir las responsabilidades asignadas por medio de la presente ley” (El subrayado no es del original)

 Esta Procuraduría en su dictamen C-313-2020 de fecha 10 de agosto de 2020 suscrito por el Licenciado Juan Luis Montoya Segura Procurador Tributario arribó a las siguientes conclusiones:

Con fundamento en todo lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República, que de la lectura integral de la Ley N°9829:

1.      Cuando el Transitorio Único hace referencia “período fiscal” no se refriere al periodo mensual a que hacen referencia los artículos 6 y 7 de la Ley N°6849 (derogada) ni al artículo 4 de la Ley N°9829 (ley vigente), sino al período presupuestario.

2.      Los ingresos percibidos por concepto del impuesto del 5% que pesa sobre el cemento importado, queda sujeto a las reglas de distribución a que refiere el artículo 14 de la Ley N°9829, ya que de conformidad con el artículo 11 de la ley de cita, también corresponde a la Tesorería Nacional su distribución, y el legislador no estable excepción alguna al respecto.