Dictamen : 097 - del 12/04/2021

12 de abril de 2021

C-097 -2021

Señor

Miguel Aguiar Bermúdez

Director Ejecutivo

Sistema de Banca para el Desarrollo

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República me refiero a su oficio N.° CR/SBD-0155-2020, del 3 de agosto del 2020, en el que indica que al corresponderle a la Secretaría Técnica la administración y la gestión de los riesgos del Fondo Nacional para el Desarrollo (FONADE) de acuerdo con el artículo 15 de la Ley del Sistema de Banca para el Desarrollo (n.°8634 del 23 de abril de 2008) – en lo sucesivo LSBD o Ley n.°8634 – surge la siguiente inquietud:

“¿Existe alguna posibilidad legal de que a partir de la emergencia nacional o de aluna (sic) otra circunstancia se puedan ver afectados los recursos del Fondo Nacional de Desarrollo (FONADE) que provienen del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta N° 7092, conocido como el “impuesto de banca maletín”?”

En cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (N.°6815 del 27 de setiembre de 1982), adjunta usted el criterio AJ-25-20 del 3 de agosto de 2020 de su Asesoría Jurídica, en el que concluye a la luz de lo dispuesto por el artículo 59, letra h), de la Ley del Impuesto sobre la Renta (n.°7092 del 21 de abril de 1988) y de acuerdo con la reforma integral que hizo la Ley n.°9274 del 12 de noviembre de 2004 a la LSBD, que existe la obligación legal para que el impuesto conocido como “banca de maletín” sea transferido a favor del FONADE – antiguo Fideicomiso Nacional de Desarrollo (FINADE) – hasta por un monto de quince mil millones de colones (¢15.000.000.000) por año, ajustable cada año por el crecimiento del índice de precios al consumidor, siempre y cuando se recaude un monto igual o superior. A lo que añade que la única opción prevista por dicho precepto para que el monto transferido sea menor es cuando haya una disminución de la recaudación, en cuyo caso se deberá trasladar la totalidad del monto recaudado, sin que sea legalmente posible cambiar u otorgar un destino diferente a los recursos recaudados, ni siquiera en caso de emergencia. En sustento de su conclusión sostiene que el artículo 38 de la LSBD relevó a los fondos que forman parte del Sistema de Banca para el Desarrollo (SBD) de estar en Caja Única del Estado “a pesar de que en la práctica se mantiene ahí” y en el caso específico del FONADE lo excluyó de la aplicación de la Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos (n.°8131 del 18 de setiembre de 2001), con excepción de las normas sobre suministro de información y el régimen de responsabilidad; de lo que deduce que no le resulta de aplicación el artículo 43, relativo a la ejecución de transferencias presupuestarias, y, en consecuencia, los recursos de tributo de banca de maletín deben estar disponibles en razón de lo recaudado siguiendo las reglas del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y no con base al criterio general de la disponibilidad de recursos del Estado. De seguido se refiere a los alcances de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas (n.°9635 del 3 de diciembre del 2018), para el que de conformidad con los artículos 4 y 5, la regla fiscal no aplica al FONADE, debido a la naturaleza del SBD como un sistema, no un ente (y cita como fundamento nuestro dictamen C-019-2017) y del referido fondo como un patrimonio autónomo que por la actividad que realiza debe entenderse que pertenece al Sector Financiero, cuyos recursos, a diferencia de los que están destinados para el funcionamiento de una entidad que presta un servicio no financiero, van dirigidos a ser invertidos en los fines establecidos en el artículo 15 de la LSBD; por lo que estima que los recursos que recibe el FONABE del impuesto de banca de maletín, “el legislador los separó de la normativa general que rige el presupuesto nacional y les dio un destino específico sin que puedan ser gestionados dependiendo de las necesidades del Poder Ejecutivo para la atención de la sostenibilidad fiscal.” Y en esa medida, opina que la transferencia de los fondos del FONABE tan solo dependen de la recaudación de un impuesto específico y no puede depender de las condiciones señaladas por los artículos 15, 23 y 25 de la Ley n.°9635 en cuanto a los criterios de asignación presupuestaria o para la gestión de los destinos específicos; ya que en todos esos supuestos las normas hacen alusión a montos que pueden ser gestionados por el Ministerio de Hacienda y no como en el caso de los fondos provenientes del impuesto de “banca maletín” en que tanto el cálculo como el destino de los recursos está definido por ley especial. En apoyo de su dicho, termina indicando que ninguna de las dos reformas legales ulteriores que tuvo el citado artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a través de la propia Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas con su reforma al inciso c) y la adición de una letra k), y al mismo inciso h), con la Ley n.°9654 del 14 de febrero de 2019, para modificar la referencia al FINADE, de forma que en lo sucesivo se entienda FONADE, varió lo dispuesto respecto al impuesto y su traslado a este último fondo.

Bajo ese entendido, se plantea entonces la inquietud respecto a si los recursos recaudados por concepto del tributo denominado “banca de maletín” que deben ser trasladados al FONADE en los términos del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta que lo instauró, pueden verse afectados, sea porque se transfiera un monto menor al que corresponde, sea porque se les otorgue un destino distinto (por ejemplo, pago de la deuda pública) y cuál sería el fundamento legal para proceder de esa manera, en cuyo caso menciona si podría deberse a una situación de emergencia nacional, entendemos nosotros, a como la que vive el país desde hace más de un año a causa de la pandemia provocada por la Covid-19.

Así formulado el asunto, para poder dar una respuesta adecuada debe analizarse primero la naturaleza jurídica del SBD y los recursos que forman parte del Sistema – entre los que se cuenta el tributo que nutre al FONADE – (A), para después referirnos a la legislación que en el contexto de crisis fiscal severa que atraviesa el Estado fue emitida para tratar de revertir sus efectos, al contemplar una serie de medidas, como la que faculta al Ministerio de Hacienda a tener un mayor margen de maniobra al momento de presupuestar los destinos específicos (B); ya que en el parecer del criterio legal del Sistema consultante, el régimen jurídico particular del Fondo lo excepciona de esa normativa general, concluyendo que fuera de los supuestos previstos por la letra h) del citado artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no es posible aplicar reducciones o disminuciones al monto que por ley debe transferido al FONADE. Por ende, pasamos de seguido a desarrollar los aspectos recién resaltados.

A. LA NATURALEZA DEL SBD COMO SISTEMA Y DE LOS RECURSOS DEL TRIBUTO DE BANCA DE MALETÍN COMO DESTINO ESPECÍFICO: CONSIDERACIONES ACERCA DEL RÉGIMEN PREVISTO PARA ESTE TIPO DE INGRESOS

De conformidad con el artículo 1 de la Ley n.° 8634, el SBD constituye un mecanismo para financiar e impulsar proyectos productivos, viables, acordes con el modelo de desarrollo del país en procura de la movilidad social de los sujetos que a tenor de su artículo 6 se consideran beneficiarios (emprendedores, microempresas, Pymes, por mencionar algunos). El Sistema está integrado, según su artículo 2, por una pluralidad de diversos organismos públicos, entre los que se cuentan a todos los bancos públicos y el Instituto Nacional de Aprendizaje (INA), pero abierto también a la participación de entidades privadas como bancos y otras organizaciones particulares prestadoras de servicios no financieros y de desarrollo empresarial, por cuyo medio se canalizan los recursos del sistema para concretar las acciones dirigidas a cumplir los objetivos fijados por el artículo 4 de la citada ley.

La naturaleza del SBD fue analizada por la Procuraduría desde antes al pronunciamiento C-019-2017 que se cita por su Asesoría Jurídica, en el dictamen C-235-2012, del 8 de octubre, ante la consulta del Sistema de si le resultaba aplicable la Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos, en la que si bien es anterior la reforma integral operada en el año 2014 a la Ley n.°8634, sigue siendo aleccionador en cuanto a sus consideraciones de fondo:

“II-. SISTEMA DE BANCA DE DESARROLLO: INTEGRADO POR ENTES FINANCIEROS BANCARIOS Y NO BANCARIOS Y ENTES NO FINANCIEROS.

(…)

La circunstancia de que el SBD se defina como un mecanismo de financiamiento no implica necesariamente que el Sistema sea un banco. Es claro que un financiamiento puede ser otorgado tanto por entidades bancarias como por entidades no bancarias. De modo que el hecho de que se instituya un mecanismo de financiamiento no prejuzga de la naturaleza bancaria del mecanismo.

En el caso del SBD debe tomarse en cuenta que ese mecanismo en que consiste no está compuesto solo por bancos. Por el contrario, a tenor del artículo 2 el Sistema engloba tanto intermediarios financieros como entidades que no realizan intermediación financiera. Es decir, a pesar del nombre, el Sistema no está integrado por bancos como es lo propio, por ejemplo, del Sistema Bancario Nacional: no obstante tratarse de un “sistema de banca”, no es requisito indispensable para integrar el Sistema que el organismo constituya un banco…

El concepto de banca de desarrollo no es un concepto unívoco. Se trata de un término que engloba muy diferentes categorías de instituciones financieras que, sin embargo, ostentan una característica común: su objetivo es la promoción o fomento del desarrollo socio-económico de los países. Son, pues, instituciones financieras, normalmente apoyadas por el Estado, dirigidas a la provisión de capital a un sector determinado que la política del Estado considera prioritario, por lo cual debe ser fomentado. Sin embargo, el Sistema no solo puede estar integrado por entidades financieras no bancarias, sino que puede estar compuesto por entidades que no son financieras y que, por ende, no solo no han sido creadas para realizar intermediación financiera sino que tampoco cuentan con la autorización para ejercerla. Es el caso de las “las instituciones públicas prestadoras de servicios no financieros y de desarrollo empresarial, y las instituciones u organizaciones estatales y no estatales que canalicen recursos públicos para el financiamiento y la promoción de proyectos productivos…

Dada la enumeración tan amplia de la Ley, cabría considerar que cualquier entidad pública que preste servicios públicos, servicios de desarrollo empresarial o cuyos recursos pueden ser utilizados para el financiamiento y/o la promoción de proyectos productivos tiene la potencialidad de ser parte integrante del Sistema.

Asimismo, instituciones y organizaciones no financieras destinadas a promover el desarrollo empresarial pueden pertenecer al Sistema.

Visto lo anterior, debe afirmarse que la banca de desarrollo se configura como un instrumento del Estado –financiado con recursos públicos- con fines de fomento y desarrollo socio-económico; así se desprende de la Opinión Jurídica OJ-130-2006 de 19 de setiembre de 2006. En el mismo sentido, hemos indicado:

“Precisamente, porque el énfasis es el desarrollo, el concepto “banca de desarrollo” no se circunscribe al financiamiento. Por el contrario, comprende la asistencia técnica y capacitación empresarial. Esa asistencia debe ser prestada en términos que garanticen la sostenibilidad del sistema. La banca de desarrollo debe propiciar no solo un desarrollo sostenible sino que debe operar en condiciones que garanticen su propia estabilidad económica y financiera. Implica lo anterior que la banca de desarrollo no solo deberá actuar en el mercado como un agente económico eficiente, sino que se encontrará sujeta al control de las autoridades fiscalizadoras de las entidades financieras y del funcionamiento del sistema financiero. Aspecto que cobra particular importancia cuando a través de la banca para el desarrollo se canaliza asistencia hacia diversos sectores. La administración de estos beneficios no debe constituirse en un motivo para desproteger la solvencia de la entidad, solvencia que es necesaria para su propia supervivencia. La banca de desarrollo no debe operar sin sujeción a prácticas prudentes de administración financiera, así como tampoco puede eludir la evaluación de los riesgos que engendra su gestión” Opinión Jurídica, OJ-013-2007 de 22 de febrero de 2007…

Aspecto importante para efectos de establecer si el SBD es un banco en los términos del artículo 1 de la Ley 8131 es que el Sistema engloba diversos entes, pero no es un ente, la Ley no lo crea como un ente jurídico y no existe ninguna disposición que establezca que es persona jurídica…”

Posteriormente, en la Opinión Jurídica n.°026-2016, del 1 de abril – ya efectuada la reforma por Ley n.°9274 – señalamos que el SBD se puede conceptualizar como “un instrumento financiero creado para promover el desarrollo económico, productivo y empresarial, principalmente, a través del ofrecimiento o facilitación de financiamiento –canalización de recursos y la oferta de servicios financieros– hacia sujetos beneficiarios que, tradicionalmente, no tienen acceso a los servicios financieros, pero que promueven proyectos que van a generar externalidades positivas. Se configura entonces como un instrumento del Estado –financiado con recursos públicos- con fines de fomento y desarrollo socio-económico; así se desprende de la Opinión Jurídica OJ-130-2006 de 19 de setiembre de 2006.”

En el ya mencionado dictamen C-019-2017 se termina de perfilar la naturaleza del SBD de la siguiente manera:

“A-. UN SISTEMA INTEGRADO POR ORGANIZACIONES DE DISTINTA NATURALEZA

La creación del Sistema de Banca de Desarrollo está marcada por la heterogeneidad de organismos que lo integran y, por ende, por la naturaleza que se les ha atribuido.

En primer término, se trata de un Sistema destinado a financiar e impulsar proyectos productivos, viables y factibles, técnica y económicamente, que permitan la concreción del modelo de desarrollo de movilidad social de los beneficiarios del Sistema.

En tanto que sistema comprende distintas organizaciones relacionadas ordenadamente entre sí por los fines y principios de la banca de desarrollo y que en tanto sistema deben coordinar entre sí para el logro de los fines del SBD. No se trata, entonces, de un único organismo encargado de propiciar el desarrollo de los sectores prioritarios a través de servicios bancarios o financieros. El Sistema no es, entonces un ente. La Ley no lo crea como un ente jurídico y no existe ninguna disposición que permite conceptuarlo como persona jurídica. No es tampoco un banco. Ese fue el interés del legislador al emitir la Ley 9274, que reforma integralmente la Ley del Sistema de Banca de Desarrollo. En palabras de la entonces Diputada Mora Saborío:

“Tiene que quedar muy claro, porque mucha gente confunde. Mucha gente cree que el sistema de banca de desarrollo es un banco, el Sistema de Banca de Desarrollo es un sistema…”Folio 2016 del Expediente legislativo.

De allí la necesidad de integrar organismos financieros y no financieros en el sistema, coordinar sus acciones, de manera que el accionar sea coordinado y puedan favorecerse los proyectos viables y necesarios para el desarrollo productivo.

La heterogeneidad de los miembros del Sistema está presente en todo el contenido de la ley pero sobre todo deriva del artículo 2…

Así, se dispone la integración por entidades financieras, públicas y privadas, entidades de servicios no financieros, organizaciones estatales y no estatales. Empero, la integración por determinados entes públicos deviene en obligatoria. Es el caso de los intermediarios financieros públicos, el Instituto de Fomento Cooperativo, entre otros. En tanto que la participación de los intermediarios financieros privados y entidades privadas acreditadas por el Consejo Rector o bien, organizaciones privadas prestadoras de servicios no financieros es voluntaria. La norma es clara en cuanto que dichos organismos privados “podrán” participar. Lo que implica que debe haber una decisión del organismo privado para participar en el Sistema.

El Sistema tiene como finalidad financiar e impulsar proyectos productivos, por lo que debe proveer financiamiento. Lo cierto es que se ha considerado que el desarrollo que se pretende propiciar requiere algo más que el financiamiento. Por ello, se prevé un apoyo no financiero a los proyectos susceptibles de financiamiento. De lo cual se sigue que el Sistema deba estar integrado no solo por entidades financieras, sino también por entidades que presten servicios no financieros y, entre estas, las que puedan propiciar el desarrollo empresarial, necesario ciertamente para el desarrollo socioeconómico que se pretende impulsar y, particularmente, a partir de la reforma integral de la Ley 8634 por la N. 9274.” (El subrayado no es del original).

De lo expuesto se desprende que, en efecto, el SBD no es un ente público, sino como su propia denominación lo indica, un Sistema comprensivo de una pluralidad heterogénea de organismos públicos y privados conjuntados de una forma ordenada o racional hacia el cumplimiento del propósito dicho de financiar e impulsar proyectos productivos compatibles con el modelo de desarrollo del país que promuevan la movilidad social de determinados grupos de la sociedad costarricense.

A tales efectos, el artículo 9 de la Ley n.°8634 – según modificación hecha por la citada Ley n.° 9654 del 14 de febrero del 2019 – dispone que el SBD se nutrirá de los recursos provenientes del FONADE, del Fondo de Financiamiento para el Desarrollo (FOFIDE), del Fondo de Crédito para el Desarrollo (FCD) y del saldo de las captaciones en cuenta corriente de los bancos privados en el porcentaje establecido en el inciso ii) del artículo 59 de la Ley Orgánica del Sistema Bancario Nacional (N.º 1644 de 26 de setiembre de 1953).

Por su parte, el FONADE conforme al artículo 24 de la LSBD se compone a su vez de una serie de rubros, del que nos interesa el de su letra ñ), correspondiente a los recursos recaudados por el tributo regulado en el inciso h) del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que grava los beneficios de fuente costarricense destinados al exterior producidos por el empleo de capitales, arrendamientos de bienes muebles o derechos invertidos o utilizados en el país. Este último precepto dispone:

“Artículo 59.-Tarifas

(…)

h) Por intereses, comisiones y otros gastos financieros, así como por los arrendamientos de bienes de capital pagados o acreditados por personas físicas o jurídicas domiciliadas en Costa Rica a entidades o personas físicas del exterior, se pagará una tarifa del quince por ciento (15%) del monto pagado o acreditado.

Los intereses, las comisiones y otros gastos financieros que paguen o acrediten personas físicas o jurídicas domiciliadas en Costa Rica a los bancos extranjeros que forman parte de un grupo o conglomerado financiero costarricense regulados por el Consejo Nacional de Supervisión del Sistema Financiero pagarán una tarifa del cinco coma cinco por ciento (5,5%) durante el primer año de vigencia de esta ley; durante el segundo año pagarán un nueve por ciento (9%); durante el tercer año pagarán un trece por ciento (13%) y, a partir del cuarto año, pagarán un quince por ciento (15%) del monto pagado o acreditado.

Por intereses, comisiones y otros gastos financieros que paguen o acrediten las entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia General de Entidades Financieras a entidades del extranjero que estén sujetas a la vigilancia e inspección en sus correspondientes jurisdicciones, se pagará una tarifa del cinco coma cinco por ciento (5,5%) del monto pagado o acreditado.

Se exoneran del pago del impuesto señalado en este inciso los intereses y las comisiones, y otros gastos financieros que procedan de créditos otorgados por bancos multilaterales de desarrollo y organismos multilaterales o bilaterales de desarrollo, así como las organizaciones sin fines de lucro que estén exoneradas del impuesto o no sean sujetas al impuesto según la legislación vigente.

Las operaciones que se indican en el presente inciso deberán ser informadas a la Administración Tributaria y al Banco Central periódicamente. Sin detrimento de otras informaciones que se consideren necesarias, se deberá proporcionar la siguiente información, referida a cada operación individual sobre la que se paguen intereses y comisiones: monto, plazo, saldo por pagar, plazo al vencimiento, tasa de interés, etc. Para tales efectos, además ambas dependencias podrán realizar las acciones necesarias para obtenerla.

Los recursos que se recauden en la aplicación de lo dispuesto en este inciso serán transferidos al Fondo Nacional para el Desarrollo (Fonade)(*) establecido en la Ley N.° 8634, de 23 de abril de 2008, y sus reformas, hasta por un monto de quince mil millones de colones (¢15.000.000.000) por año, ajustable cada año por el crecimiento del índice de precios al consumidor. Dicho monto se transferirá siempre y cuando se recaude un monto igual o superior. De recaudarse un monto inferior, se transferirá la totalidad del monto recaudado.” (El subrayado no es del original).

(*)(Modificada su denominación por el artículo 4° de la ley N° 9654 del 14 de febrero del 2019. Anteriormente indica “Fideicomiso Nacional para el Desarrollo”)

Tal como lo indicamos en el dictamen C-036-2017, del 16 de febrero, la norma transcrita grava las actividades u operaciones de la llamada “Banca de Maletín” o “Banca Offshore”, caso de aquellos productos financieros ofrecidos por bancos o entidades no domiciliados en Costa Rica. De conformidad con su párrafo in fine, los recursos recaudados por este concepto deben ser transferidos anualmente al FONADE en un monto equivalente a quince mil millones de colones, ajustable cada año de acuerdo al índice de precios al consumidor, siempre que lo percibido sea igual o superior a esa suma. Y se prevé que en el evento de recaudarse un monto inferior a la suma dicha se girará al referido fondo la totalidad de lo recaudado, en el único supuesto que, para la Asesoría Jurídica del Sistema, el legislador contempló que podía ocurrir una afectación a los recursos destinados al FONADE.

Resulta claro que el artículo 59.h) bajo estudio regula un impuesto con destino específico a favor del FONABE para el que dispone incluso una cantidad determinada a ser transferida.

Acerca de este tipo de ingresos afectados al cumplimiento de un fin determinado, hicimos referencia en el dictamen C-358-2020, del 7 de setiembre:

“Como es sabido, el concepto de destino específico alude fundamentalmente a los ingresos destinados por el legislador para financiar la actividad de un determinado organismo. Ese destino puede ser general en el sentido de que está destinado a financiar la globalidad de la actividad del organismo, pero también puede suceder que el legislador destine determinados recursos al financiamiento de una actividad o proyecto concreto de ese organismo. Caso en el cual el legislador ordinario específica en qué puede gastar el beneficiario del destino los recursos que recibe.

Tradicionalmente se ha indicado que cuando la ley crea un destino específico, solo el legislador puede modificarlo, reduciendo el monto o porcentaje o ampliándolo o bien, suprimiendo el destino si considera que determinado programa o fin no justifica que el Estado le financie con recursos. Cambiar el destino de los fondos, requeriría una ley ordinaria que reformara el destino. Además, se deriva de lo anterior que la Administración carece de competencia para variar el monto o porcentaje del destino, para suprimirlo o bien, para reasignar los montos no ejecutados por una determinada entidad, salvo que el legislador lo autorice a ello.” (El subrayado no es del original).

Tal como se desprende del criterio transcrito, con el destino específico surge el correlativo deber legal del Ministerio de Hacienda de incluir la respectiva asignación en el presupuesto nacional, en este caso, a favor del SBD o del FONADE.

No obstante, como respuesta a la grave situación fiscal que atraviesa el país, el legislador de forma reciente atribuyó expresas competencias al Poder Ejecutivo en orden a los destinos específicos, derogando un importante número de estos y flexibilizando su giro; de lo que es expresión, la norma legal citada por la Asesoría Jurídica del SBD, a saber, la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, de la que también afirma que las disposiciones relacionadas con los criterios de asignación presupuestaria o para la gestión de los destinos específicos de sus artículos 15, 23 y 25 tampoco alcanzan al FONABE, argumentos sobre los que volveremos más adelante.

De momento, conviene retener que la citada Ley n.°9635 faculta a la Cartera de Hacienda para variar o reducir el porcentaje de los destinos específicos, dentro de ciertos límites, en el evento de que se agrave aún más la situación fiscal del país y ocurra la circunstancia que prevé su artículo 15, obligándolo a priorizar las asignaciones presupuestarias. Sin que de esta forma se entienda que esta disposición vino a derogar o prohibir los destinos específicos creados por ley o plantear algún tipo de contradicción con las muchas normas legales del ordenamiento existentes creadoras de destinos específicos – entre estas, la de la letra h) del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta – al ser un precepto dirigido a mitigar el impacto de estos rubros en las finanzas públicas, según veremos a continuación.

B. LA CONSIDERACIÓN DEL SBD COMO SISTEMA NO LO EXCLUYE DE LA COMPETENCIA ATRIBUIDA POR LA LEY N.°9635 AL MINISTERIO DE HACIENDA PARA FLEXIBILIZAR LA ASIGNACIÓN PRESUPUESTARIA DE LOS DESTINOS ESPECÍFICOS EN RESGUARDO DE LA SOSTENIBILIDAD FISCAL EN TANTO BENEFICIARIO EL FONADE DE LOS RECURSOS DEL TRIBUTO DE BANCA DE MALETÍN

De entrada, debemos reiterar que el artículo 15 de la Ley n.°9635 en modo alguno prohíbe, desautoriza o deroga los destinos específicos creados por norma de rango legal, tan solo flexibiliza la asignación de esos recursos como medida para gestionar de una forma más eficiente y sostenible las finanzas públicas. Para mayor claridad, transcribimos de seguido el aludido precepto:

“ARTÍCULO 15- Destinos específicos.

Si la deuda del Gobierno central supera el cincuenta por ciento (50%) del PIB nominal, el Ministerio de Hacienda podrá presupuestar y girar los destinos específicos legales considerando la disponibilidad de ingresos corrientes, los niveles de ejecución presupuestaria y de superávit libre de las entidades beneficiarias.” (El subrayado y negrita no es del original).

Efectivamente, como lo hemos señalado en otras ocasiones (ver al efecto, los pronunciamientos C-099-2019, del 5 de abril y C-443-2020, del 13 de noviembre), la disposición transcrita busca flexibilizar la rigidez estructural que caracteriza a las finanzas públicas en nuestro país, al ampliar las facultades del Ministerio de Hacienda en orden a la asignación de los recursos que por ley ordinaria se les ha atribuido un destino específico, cuando en supuestos como el que contempla la norma – en donde el endeudamiento del Gobierno central supere el 50% del Producto Interno Bruto (PIB) nominal – el equilibrio presupuestario y el mismo sostenimiento de las finanzas públicas se vea comprometido. Justo a este respecto, conviene transcribir las siguientes consideraciones del referido dictamen C-099-2019:

“A-. UN CAMBIO EN ORDEN A LA REGULACIÓN DE LOS DESTINOS ESPECIFICOS

El presupuesto de la República se ha visto afectado por la creación de destinos específicos por leyes ordinarias, que dificultan la programación y asignación de los recursos presupuestarios según las necesidades públicas, las prioridades del desarrollo económico y social, la disponibilidad de recursos con que se cuente y, por ende, se dificulta al Ejecutivo el poder asignar los recursos y decidir sobre su ejecución.

La Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas produce una modificación sustancial a la relación entre ley ordinaria-ley presupuestaria desde dos puntos de vista: En primer lugar, derogando determinados destinos específicos creados por ley. En segundo lugar, porque autoriza que la Ley de Presupuesto incida sobre las obligaciones de gasto previstas por ley ordinaria, a efecto de que sean ajustadas conforme las condiciones fiscales del país, para alcanzar el objetivo del equilibrio presupuestario.

Así, el Poder Ejecutivo al elaborar el proyecto de presupuesto y la Asamblea Legislativa al aprobarlo pueden ajustar las asignaciones de recursos a que resulta obligado en virtud de leyes que crean destinos específicos, según las condiciones fiscales. De la sujeción estricta a los porcentajes y sumas establecidas por el legislador se pasa a una posibilidad de valoración de los recursos financieros con que se cuenta para dar el contenido a la obligación de gasto que establece la ley, así como otros imperativos de política pública, para en su caso, presupuestar una cantidad menor a la que correspondería en aplicación de esa ley creadora de la obligación.

Enfatizamos, diversas disposiciones de la Ley determinan que, bajo ciertas condiciones, la Ley de Presupuesto no contemplará o bien, aprobada esta, el Ministerio de Hacienda no girará, las transferencias presupuestarias o los destinos específicos originados en leyes ordinarias que estuvieren vigentes. Lo que implica que la asignación presupuestaria no estará determinada por la ley ordinaria creadora del destino; en otras palabras, que la entidad beneficiaria del destino no verá asegurados los recursos dispuestos por la ley ordinaria.

Esa posibilidad se considera, incluso, como una disposición de Responsabilidad Fiscal. En efecto, el Capítulo III de la Ley establece las disposiciones de Responsabilidad Fiscal” (el subrayado no es del original).

Tal como lo expresa el pronunciamiento citado, la Ley n.°9635 permite a la Cartera de Hacienda incorporar en el proceso de formulación del presupuesto montos inferiores a los indicados en destinos específicos legales y aunque ya estuvieren presupuestados, girar en el proceso de ejecución montos inferiores a los indicados en la Ley de Presupuesto, ofreciéndole la posibilidad de valorar los recursos financieros con que se cuenta para dar el contenido a la obligación de gasto que establece la ley, así como otros imperativos de política pública, para en su caso, presupuestar una cantidad menor a la que correspondería en aplicación de esa ley creadora de la obligación de gasto.

Haciendo la salvedad que, en el ejercicio de esa facultad, el Ministerio de Hacienda tendría como límite los destinos específicos creados por la Constitución, así como los establecidos por el legislador ordinario para financiar los programas sociales y los dirigidos a tutelar los derechos fundamentales (ver por todas, la sentencia constitucional n.°19511-2018 de las 21:45 horas del 23 de noviembre de 2018 que resume la doctrina jurisprudencial sobre el tema); y que la asignación presupuestaria de las transferencias no puede ser inferior al presupuesto vigente al momento de aprobada la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, de acuerdo a su artículo 24.

Tenemos, entonces, que el artículo 15 de la Ley n.°9635 autoriza al Ministerio de Hacienda para que, en el evento de que se sobrepase el nivel de endeudamiento del Gobierno central, pueda presupuestar e incluso girar sumas inferiores al porcentaje o monto fijo establecido por ley creadora del destino específico, tomando como criterios la disponibilidad de los ingresos recaudados, la capacidad real de ejecución de los organismos beneficiarios y la existencia de superávits libres a favor de estos.

Desde esa perspectiva, el precepto aludido otorga un margen de discrecionalidad al Ministerio de Hacienda en la asignación y giro de los recursos, funcionando como una especie de válvula de escape frente a la presión fiscal provocada por el incremento de la deuda pública y el encorsetamiento impuesto por el legislador en torno a los destinos específicos.

Sin embargo, como lo señalamos líneas atrás, el artículo 15 de repetida cita no supuso una derogación de las normas que crean los destinos específicos, solo autoriza el ajuste proporcional de la correspondiente asignación presupuestaria.

En esa medida, retomando lo dicho en el mencionado dictamen C-358-2020, la obligación de gasto creada continuará siendo un factor por considerar en la Ley de Presupuesto, que deberá financiar los destinos en un porcentaje que resulte proporcional a la situación fiscal, salvo que el mismo legislador disponga expresamente la derogación.

Por consiguiente, no puede afirmarse que exista una contradicción entre las diversas disposiciones legales vigentes creadoras de destinos específicos – incluido el artículo 59, letra h), de la Ley del Impuesto sobre la Renta – y el artículo 15 de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas; siendo que, más bien esta última disposición cobra sentido o tiene su razón de ser ante la pervivencia de las leyes que contemplan este tipo de obligaciones de egreso.

Lo que sucede, retomando lo señalado también en los pronunciamientos C-099-2019 y C-358-2020, es que la citada Ley n.°9635 sí afectó de forma relevante el ámbito de los recursos con destino específico, a tal punto que el organismo beneficiario del destino no puede pretender que en todos los ejercicios presupuestarios se le asigne y gire los dineros dispuestos por la ley de creación del destino específico; según se prevé por el artículo 25 de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas:

“ARTÍCULO 25- Gestión administrativa de los destinos específicos.

En el caso de los destinos específicos que no estén expresamente dispuestos en la Constitución Política, o su financiamiento no provenga de una renta especial creada para financiar el servicio social de forma exclusiva, el Ministerio de Hacienda determinará el monto a presupuestar, según el estado de las finanzas públicas para el periodo presupuestario respectivo y los criterios contemplados en el artículo 23 de esta ley.” (El subrayado no es del original).

Según lo indicamos antes, el precepto transcrito recoge el límite a las facultades del Poder Ejecutivo respecto a los destinos específicos creados por la Constitución, así como de aquéllos creados por ley para financiar un servicio social en forma exclusiva. Lo que excluye a los destinos referidos a tributos destinados a financiar en forma general los gastos públicos, como pueden ser los destinos a cargo de impuestos como la renta o el impuesto al valor agregado (ver al efecto, el citado dictamen C-099-2019).

Por otro lado, el artículo 23 al que remite la parte final de la disposición legal anterior es importante, porque permite justificar la decisión del Ministerio de Hacienda en asumir la obligación de mantener las transferencias conforme a lo dispuesto por el destino específico legal, en función de los criterios allí definidos y que conviene recordar:

“ARTÍCULO 23- Criterios para la asignación presupuestaria.

La Dirección General de Presupuesto Nacional realizará la asignación presupuestaria de las transferencias atendiendo los siguientes criterios:

a) Las prioridades del Gobierno, según el Plan Nacional de Desarrollo.

b) Los compromisos establecidos en la programación plurianual.

c) El fin social de la institución beneficiada en la prestación de servicios públicos de beneficio colectivo como juntas de educación, asociaciones de desarrollo y asociaciones administradoras de los sistemas de acueductos y alcantarillados comunal.

d) El cumplimiento de los objetivos y las metas institucionales.

e) La ejecución presupuestaria de los tres periodos anteriores al año de formulación del presupuesto.

f) Los recursos acumulados de vigencias anteriores en la caja única del Estado.

g) La disponibilidad de recursos financieros.

h) Las variaciones en el índice de precios al consumidor.

i) El efectivo cumplimiento de los derechos que se pretenden financiar y el principio de progresividad de los derechos humanos.

j) Otros criterios que utilice la Dirección General de Presupuesto Nacional en el ejercicio de las competencias constitucionales.”

En función de los criterios anteriores y con arreglo a lo dispuesto por los mencionados artículos 15 y 25 de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, vemos como el propio legislador atribuyó a la Cartera de Hacienda la facultad de apreciar en cada supuesto de asignación presupuestaria lo mejor para el interés público, la sostenibilidad fiscal y la gestión más eficiente de los recursos financieros.

No obstante, según lo advertimos antes, para la Asesoría Jurídica del SBD estas disposiciones no son aplicables al Sistema, ni el FONADE debe verse afectado en el monto que legalmente tendría que serle girado por concepto del tributo de banca de maletín. Pues, de un lado, entiende que la misma LSBD en su artículo 38, de acuerdo a la reforma hecha por la citada Ley n.° 9654 en el año 2019, excluyó expresamente al aludido Fondo de los alcances de la Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos, con excepción de los artículos 57 y 94, relativos a la obligación de suministrar información al Ministerio de Hacienda y, específicamente, a la Contabilidad Nacional, así como de su título X, relativo al régimen de responsabilidad, salvo la causal de la letra a) del artículo 110, consistente en la “adquisición de bienes, obras y servicios con prescindencia de alguno de los procedimientos de contratación establecidos por el ordenamiento jurídico.”

De otro, porque las previsiones de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas relacionadas con los criterios de asignación presupuestaria o para la gestión de los destinos específicos de sus artículos 15, 23 y 25 tampoco alcanzan al FONABE en particular, en tanto patrimonio autónomo perteneciente al sector financiero, ni al SBD en general, debido a que no es un ente, sino un sistema, que por lo mismo no entra dentro del ámbito de aplicación de dicha ley (artículo 5).

En lo referente al primer argumento, es verdad que el legislador dispuso de forma expresa que la Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos no regiría la actividad financiera y presupuestaria del SBD, ni del FONADE, siendo solo aplicable en los aspectos recién puntualizados. Así lo dispone el citado artículo 38 para el caso de los fondos del Sistema, que replica básicamente lo dispuesto antes por el artículo 17 en lo relativo al presupuesto de sus órganos constitutivos. Dicen así los preceptos mencionados:

“ARTÍCULO 17.- Recursos para la administración y operación

El Consejo Rector del Sistema de Banca para el Desarrollo queda facultado para destinar, anualmente, hasta uno y medio por ciento (1,5%) de los recursos del Fonade(*) para cubrir los gastos administrativos y operativos. De igual forma, con estos recursos se deberán cubrir los gastos e inversiones asociados con el proceso de regionalización de los recursos del SBD, de acuerdo con lo establecido en el artículo 29 de esta ley.

(*) (Así modificada su denominación por el artículo 3° de la ley N° 9654 del 14 de febrero del 2019. Anteriormente se indicaba: “Finade”)

Para estos efectos, el Consejo Rector del Sistema de Banca para el Desarrollo y su Secretaría Técnica no estarán sujetos a la Ley N.° 8131, Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos, de 18 de setiembre de 2001, y sus reformas, excepto en lo correspondiente al trámite de aprobación de sus presupuestos, así como a lo ordenado en los artículos 57 y 94 y en el título X de dicha ley.

Los criterios para definir la estructura de salarios y lo referente a la creación de plazas de la Secretaría Técnica serán determinados por el Consejo Rector, en el reglamento de la presente ley.

Los superávits, si los hubiera, serán clasificados como específicos para los fines y las necesidades que defina el Consejo Rector.” (El subrayado no es del original).

“Artículo 38- No sujeción de fondos del Sistema de Banca para el Desarrollo

Los fondos que forman parte del Sistema de Banca para el Desarrollo (SBD) no estarán sujetos a la aplicación de lo dispuesto en el artículo 66 de la Ley N. 0 8131, Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos, de 18 de setiembre de 2001.

Para el caso del Fonade no estará sujeto a la aplicación de lo dispuesto en las siguientes leyes:

a) Ley N.º 8131, Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos, de 18 de setiembre de 2001, salvo los artículos 57, 94 y el título X, y de este último se exceptúa el inciso a) del artículo 11 O. b) (sic), el artículo 106 de la Ley N.º 7558, Ley Orgánica Orgánica del Banco Central de Costa Rica, de 3 de noviembre de 1995.

b) El artículo 10 de la Ley N.º 5525, Ley de Planificación Nacional, de 2 de mayo de 1974.

c) Ley N. º 7010, Contratos Financiamiento Externo con Bancos Privados Extranjeros, de 25 de octubre de 1985.

(Así reformado por el artículo 1° de la ley N° 9654 del 14 de febrero del 2019) (El subrayado no es del original).

La consecuencia más relevante de esta exclusión casi general a la regulación de la Ley n.°8131, cuyo objeto como sabemos es establecer el régimen económico-financiero de los órganos y entes administradores o custodios de los fondos públicos, para lo que establece un conjunto de disposiciones sobre recursos y egresos públicos, así como diversos principios que rigen la actividad financiera y los sistemas que la estructuran (ver el dictamen C-235-2012, ya citado), consiste en la no sujeción a las directrices, ni a los lineamientos generales y específicos en materia presupuestaria, incluido lo relativo a salarios, empleo, inversión y endeudamiento, que emita la Autoridad Presupuestaria a fin de que la política financiera del Estado como ordenamiento responda a los mismos fines, objetivos y metas y sea congruente con la programación macroeconómica del Poder Ejecutivo.

Sin embargo, tal exceptuación en los términos dichos a la Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos no implica en modo alguno que las referidas potestades reconocidas al Ministerio de Hacienda por la Ley n.°9635 en la asignación de los destinos específicos queden neutralizadas, habida cuenta del distinto objeto de cada una, enfocada esta última, como lo indica su artículo 4, a garantizar la sostenibilidad fiscal del Estado en su conjunto.

De hecho, el argumento usado en el criterio legal respecto a que no se quiso afectar los recursos del FONADE con la modificación hecha por el artículo 2.16 de la misma Ley n.°9635 a las letras c) y k) del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, junto con la importante reforma posterior que hizo la Ley n.°9654 a la LSBD, abona más bien la tesis de que, siendo consciente el legislador de la existencia de ese destino específico creado a favor del referido fondo, no hizo por ampliar la lista de excepciones normativas del citado artículo 38, ni quiso excluirlo de la competencia del Ministerio de Hacienda en orden a la asignación presupuestaria de esa transferencia a cargo del impuesto de Banca de Maletín.

En ese sentido, conviene precisar que aun cuando resulta clara la naturaleza del SBD como un sistema – y no un ente – conformado por distintos organismos pertenecientes tanto al sector público financiero, como no financiero, según se indicó en el epígrafe anterior, el ámbito de cobertura que contempla el artículo 5 de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, en relación con el artículo 1 del Reglamento al título IV de la referida ley, denominado Responsabilidad Fiscal de la República (Decreto Ejecutivo n.° 41641-H del 9 de setiembre del 2019), lo que viene a determinar es que los presupuestos de los entes y órganos pertenecientes al sector público no financiero – incluido el Gobierno central a cuyo presupuesto se imputan los egresos con destino específico – se deben ajustar a las regulaciones atinentes a la regla fiscal para el control del crecimiento del gasto corriente o del gasto total; sin que ello signifique que a los beneficiarios de los recursos específicos, por no calzar en esa categoría de ente u órgano del sector público no financiero, no les alcance los efectos jurídicos derivados de la aplicación de la citada ley por quienes deben ejecutarla, entiéndase para el caso en particular, el Ministerio de Hacienda, en aras de garantizar la sostenibilidad económica del Estado y un sano manejo de las finanzas públicas. Lo que, dicho sea de paso, no es más que una consecuencia del carácter obligatorio de las normas de rango legal (artículos 129 constitucional y 8 del Código Civil).

En coherencia con lo expuesto, al recibir el FONADE transferencias del Presupuesto Ordinario y Extraordinario de la República, en su formulación, el presupuesto nacional indudablemente debe observar en todo las disposiciones de la Ley n.°9635, incluidas las normas antes citadas que le confieren flexibilidad al Ministerio de Hacienda en las asignaciones a destinos específicos.

Desde esa perspectiva y en respuesta a la consulta concreta que plantea el SBD, sí existe sustento legal para modificar o reducir el monto de los recursos que se le deben transferir al FONADE provenientes del impuesto contemplado en la letra h) del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta con fundamento en la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, dentro de las circunstancias que contempla su artículo 15, a saber, cuando la deuda del Gobierno central supere el cincuenta por ciento (50%) del PIB nominal y dentro de los límites previstos por los artículos 24 y 25 de la misma ley. En tanto se trata de una potestad conferida por el legislador de forma expresa al Poder Ejecutivo – y concretamente, al Ministerio de Hacienda – para la adecuada gestión y manejo de los recursos públicos que se canalizan en transferencias de la Administración Central o de los presupuestos de la República en procura de la sostenibilidad fiscal y la estabilidad macroeconómica del país.

Por otro lado, se consulta si una situación de emergencia nacional puede considerarse un motivo válido para afectar los recursos del FONADE, a lo que el criterio de la Asesoría Jurídica del SBD responde de forma negativa sin mayor análisis al respecto. Con lo cual, no se puede tener por agotada a lo interno la discusión jurídica sobre ese punto lo que ameritaría que tampoco nosotros debamos pronunciarnos.

No obstante, en un afán de colaboración con la Administración consultante remitimos a las consideraciones hechas en el dictamen C-358-2020, citado líneas atrás, en el que se aborda una cuestión similar relacionada con la posibilidad de que la declaratoria de emergencia pueda ser fuente normativa de un cambio o disminución en los porcentajes designados por mandato legal tratándose de destinos específicos; del que interesa destacar las siguientes conclusiones:

“12-. La Ley Nacional de Emergencias y Prevención del Riesgo constituye el marco jurídico dentro del cual las distintas autoridades deben actuar en condiciones de emergencia, particularmente cuando el Poder Ejecutivo ha decretado el estado de emergencia. Esta es entendida como un estado de necesidad y de urgencia, presente en el ordenamiento, que afecta el orden jurídico y social y que, por ende, puede incidir gravemente en la vida y demás derechos y libertades fundamentales de las personas.

13-. Conforme el artículo 31 de dicha Ley y en consonancia con lo dispuesto por el artículo 180 constitucional, la emergencia permite al Poder Ejecutivo variar el destino de las partidas presupuestarias en el tanto en que ese cambio sea necesario para atender la situación provocada por la emergencia.

14-. Así, la emergencia permite al Ejecutivo variar decisiones en orden a la asignación de los recursos presupuestados, de manera de hacer frente a los daños causados por la emergencia y en la medida en que esos daños tengan una relación de causalidad con la situación que desencadenó la emergencia. De lo que se deriva que una asignación presupuestaria originalmente aprobada puede no ser ejecutada, a efecto de financiar otras necesidades causadas por la emergencia.” (El subrayado no es del original).

C. CONCLUSIÓN:

De conformidad con lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de República, que:

1. La consideración jurídica del SBD como un Sistema, excepcionado en lo medular junto con el FONADE de las disposiciones de la Ley de la Administración Financiera de la República y Presupuestos Públicos (n.°8131) en su actividad financiera y presupuestaria y de las regulaciones atinentes a la regla fiscal, no supone que como beneficiario de los recursos del tributo denominado banca de maletín, sea ajeno a los efectos jurídicos derivados de la aplicación por el Ministerio de Hacienda de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas que le confieren flexibilidad en la asignación y transferencia de los destinos específicos legales, en aras de garantizar la sostenibilidad económica del Estado y un sano manejo de las finanzas públicas.

2. Por consiguiente, sí existe fundamento legal en la citada Ley n.°9635 para que dentro de las circunstancias que contempla su artículo 15, a saber, cuando la deuda del Gobierno central supere el cincuenta por ciento (50%) del PIB nominal y dentro de los límites previstos por los artículos 24 y 25 de la misma ley, el Ministerio de Hacienda pueda modificar o reducir el monto de los recursos que se le deben transferir al FONADE provenientes del impuesto contemplado en la letra h) del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, aparte del supuesto que este mismo precepto prevé cuando lo recaudado no alcance la suma ahí establecida.

3. Lo anterior sin perjuicio de la facultad que contempla el artículo 31 de la Ley Nacional de Emergencias y Prevención de Riesgos (n.° 8488 del 22 de noviembre de 2005), en consonancia con lo dispuesto por el artículo 180 constitucional, en una situación de emergencia nacional declarada, para lo que remitimos a las consideraciones del dictamen C-358-2020, del 7 de setiembre.

Atentamente,

Alonso Arnesto Moya

Procurador

AAM/hsc

C-097-2021

SISTEMA DE BANCA PARA EL DESARROLLO (SBD). FONDO NACIONAL PARA EL DESARROLLO (FONADE). NATURALEZA JURÍDICA. LEY DEL SISTEMA DE BANCA PARA EL DESARROLLO (N.°8634). ARTÍCULO 59, LETRA H), DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (N.°7092). LEY DE FORTALECIMIENTO DE LAS FINANZAS PÚBLICAS (N.°9635). DESTINO ESPECÍFICO DEL IMPUESTO DE BANCA DE MALETÍN. FLEXIBILIDAD DE ASIGNACIÓN PRESUPUESTARIA CUYO MONTO ESTÁ PREDEFINIDO POR LEY.

El Director Ejecutivo del Sistema de Banca para el Desarrollo (SBD) consultó si: ¿Existe alguna posibilidad legal de que a partir de la emergencia nacional o de alguna otra circunstancia se puedan ver afectados los recursos del Fondo Nacional de Desarrollo (FONADE) que provienen del artículo 59 de la Ley del Impuesto sobre la Renta N° 7092, conocido como el “impuesto de banca maletín”?

El procurador Alonso Arnesto Moya, mediante dictamen C-097-2021, del 12 de abril de 2021, dio respuesta a la consulta formulada en los siguientes términos: