Dictamen : 284 - del 04/10/2019

C.- 284-2019

4 de octubre del 2019

 

Licenciado

Ronald Artavia Chavarría

Presidente de Junta Directiva

Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica

S.  O.

 

Estimado señor:

 

            Con la aprobación del señor Procurador General de la República, damos respuesta a su oficio CCP-JD18-2018, por medio del cual nos transcribió el acuerdo número 253-2018, adoptado por la Junta Directiva del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica.  En ese acuerdo se decidió solicitar el criterio de esta Procuraduría con relación a la posibilidad de que los agremiados a ese Colegio presten sus servicios bajo la figura del “consorcio”.

 

            1.- Alcances de la consulta y criterio legal

 

            Se nos consulta, concretamente, si “¿Los Contadores Públicos Autorizados están facultados para ofrecer sus servicios de auditoría de estados financieros y certificaciones en consorcio, según la normativa vigente y aplicable, aun cuando el objeto del concurso fuese un servicio que deba ser dado a título de un profesional-persona física según el artículo 6° de la Ley N°1038, y el artículo 7° del Reglamento a la Ley N° 1038, sin que sea licito distribuir entre varios tal responsabilidad?”.

 

            A la consulta se adjuntó un estudio jurídico externo, preparado por la firma ILS ATTORNEYS.  Ese análisis consta en el oficio ILS-20-7-2018 del 20 de julio del 2018, suscrito por el Lic. José Alberto Pinto Monturiol y por la Dra. Erika Hernández Sandoval.  En lo que interesa, el criterio jurídico aludido indicó que el ejercicio colectivo de la contaduría pública solo puede realizarse por medio de sociedades y de asociaciones de contadores públicos, pero no por consorcios:

 

“… solo a través de 2 tipos de personas jurídicas SOCIEDADES O ASOCIACIONES "las sociedades o asociaciones de Contadores Públicos" Artículo 6 de la Ley, se puede efectuar el "ejercicio profesional colectivo mediante entidades", las cuales tienen que ser "entidades legalmente constituidas" Artículo 7 del Reglamento; y que la ley define, repito como "sociedades o asociaciones de Contadores Públicos".- En cualquiera de los dos casos indicados los reportes y documentos deben llevar "la firma individual de un profesional ... incorporado" Artículo 6 de la Ley, es decir "Los informes y demás documentos deberán ir suscritos, por un Contador Público Autorizado, socio de la entidad" jurídica correspondiente; Artículo 7 del Reglamento. Y es esa figura legalmente constituida la que debe cancelar la cuota de Despachos establecida en la normativa vigente. (…) un CONSORCIO donde participan contadores públicos (a título personal y que deben estar incorporados al Colegio de Contadores Públicos o personas jurídicas, debidamente inscritas en el Colegio de Contadores Públicos como lo señala la ley 1038) no son un Despacho y por lo tanto al CONSORCIO no le aplican las regulaciones que rigen a los Despachos, con relación al deber de inscripción del Consorcio como al Colegio y el pago de una anualidad; por lo que el Colegio de Contadores Públicos no puede exigirle a un Contador Público o a un Despacho que inscriba en el Colegio al CONSORCIO cuando a través de él participan en una oferta o licitación pública, por ser contario a la Ley de Contratación Administrativa y su reglamento. Por tanto, si el Colegio lo exige, estaría efectuando una acción fuera del marco legal (fuera del Principio de Legalidad donde los funcionarios y la Administración solo pueden hacer lo que les está expresamente permitido por el ordenamiento jurídico (Artículo 11 de la Ley General de la Administración Pública).”  (El subrayado y el destacado son del original).

 

            A la consulta también se adjuntó el oficio CCP-FIS-263-2018 del 29 de octubre del 2018, en el cual la Fiscalía del Colegio externó su criterio sobre el tema.  Según ese oficio, a pesar de que en materia de contratación administrativa es posible presentar ofertas mediante la figura del consorcio, cuando se trate de un contrato administrativo relacionado con la prestación de servicios en contaduría pública en el cual se exija un responsable único, no es posible participar por medio de un consorcio, pues en ese caso no hay un único responsable:

 

“… si bien en el campo de la contratación administrativa, es posible que los oferentes presenten sus plicas de forma individual, en conjunto o solidario (consorcio), el Colegio debe marcar una especial atención en cuanto a los consorcios, puesto que, según el objeto del cartel de cada concurso, no siempre es lícito que varios agremiados y/o sus despachos y/o asociaciones, se unan para prestar un objeto contractual indivisible en cuanto al autor responsable del informe o estudio a contratar.  Así, dependiendo del objeto del concurso, un consorcio no cabe entre profesionales o despachos o asociaciones bajo vigilancia de este Colegio, si el servicio a contratar marca que no puede haber más que un agremiado (persona física) como su responsable. Por eso, los consorcios en contratación pública (regulado en una ley de carácter general y su reglamento) no pueden desconocer que para lo que regula nuestro Colegio (ley especial) no es factible que por la naturaleza de ciertos servicios, se autorice a los agremiados a presentarse en Consorcio en concursos de contratación pública. Si la responsabilidad es a título personal, un consorcio no cabe porque este supone que las responsabilidades se distribuyen entre varios. Esa separación o distribución entre varios de una responsabilidad de un solo profesional, no debe aceptarse.”

 

            Tanto de la consulta, como de los documentos que se adjuntaron a ella, entendemos que las dudas del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica están relacionadas, por una parte, con los sujetos (físicos o jurídicos) que están habilitados para prestar servicios de contaduría pública; y, por otra, con la posibilidad de que en materia de contratación administrativa exista una habilitación específica para prestar servicios de contaduría pública bajo la figura del consorcio.  Seguidamente nos referiremos a esos temas.

 

            2.- Sobre las formas de prestación del servicio de contaduría pública autorizadas por la normativa que rige el Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica

 

            Para abordar el primero de los puntos sobre los cuales versa la consulta, interesa señalar que en el caso de las profesiones cuyo ejercicio requiere la afiliación a un Colegio Profesional, es la ley que crea el Colegio Profesional respectivo la que define los sujetos habilitados para dicho ejercicio. 

 

            Así, en el caso de la contaduría pública, las normas relativas al ejercicio profesional se encuentran en los artículos 1, 4 y 6 de la Ley de Creación del Colegio de Contadores Públicos, n.° 1038 del 19 de agosto de 1947, los cuales indican lo siguiente:

 

            “Artículo 1º.- El ejercicio de la profesión de Contador Público queda sujeto a las prescripciones de la presente ley y a las disposiciones reglamentarias correspondientes. (...)”

 

            “Artículo 4º.- La profesión de Contador Público sólo podrá ser ejercida por los Contadores Públicos autorizados en el pleno goce de sus derechos. Queda prohibido a quienes no lo sean, anunciarse como tales o usar esas denominaciones o las iniciales correspondientes, bajo pena de ser sancionados en cada caso en la forma que determinan los artículos 167 y 168 del Código de Policía.”

 

            “Artículo 6º.- Las sociedades o asociaciones de Contadores Públicos podrán ofrecer sus servicios en forma colectiva, pero ninguna de sus intervenciones tendrá valor legal si no lleva la firma individual de un profesional habidamente (sic.) incorporado, el cual será responsable personalmente de los documentos que suscriba.”  (El subrayado es nuestro).

 

            Por su parte, el artículo 7 del Reglamento a la ley n.° 1038 citada, emitido mediante el decreto n.° 13606 de 5 de mayo de 1982, regula lo relativo al ejercicio profesional colectivo de la contaduría pública.  Esa norma dispone lo siguiente:

 

            “Artículo 7º.- Los Contadores Públicos Autorizados podrán ofrecer sus servicios mediante entidades legalmente constituidas. Los informes y demás documentos deberán ir suscritos, por un Contador Público Autorizado, socio de la entidad. Dichas entidades deberán estar inscritas en el Colegio, renovar anualmente su licencia, cubrir la cuota correspondiente y cumplir las disposiciones que emanen de la Junta General o de la Junta Directiva del Colegio.”  (El subrayado es nuestro).

 

            Del texto de las normas transcritas se desprende que no existe habilitación normativa expresa para que los servicios de contaduría pública sean prestados bajo la figura del “consorcio”, entendiendo por consorcio la coalición informal de personas o de empresas para la prestación de un servicio.  Sobre dicha figura, ésta Procuraduría ha indicado que “… la constitución de consorcios constituye una forma de asociación económica, por medio de la cual se pretende desarrollar una actividad. El consorcio permite incrementar el poder de los agremiados o asociados en el mercado. Por ende, ampliar sus posibilidades de inversión, de industrialización y comercialización.” (Dictamen C-163-2013 del 22 de agosto del 2013).

 

            Nótese que el artículo 6 de la Ley de Creación del Colegio de Contadores Públicos admite el ejercicio de la contaduría pública por medio de sociedades o asociaciones de contadores públicos, mientras que el artículo 7 del reglamento a esa ley establece la posibilidad de prestar servicios de contaduría pública mediante entidades legalmente constituidas.  De la relación de esas dos normas se deduce que la contaduría pública puede ejercerse por medio de sociedades o asociaciones, siempre que, en ambos casos, se trate de entidades legalmente constituidas.

 

            Obsérvese, incluso, que de conformidad con el artículo 7 del Reglamento a la ley n.° 1038 citada, el ejercicio profesional colectivo requiere que la entidad que lo preste esté inscrita en el Colegio, que cuente con licencia, y que haya pagado la cuota respectiva, requisitos que no podría cumplir una agrupación informal de profesionales que carezca de personalidad jurídica independiente.

 

            Así, debe entenderse, por ejemplo, que el servicio de contaduría pública puede prestarse por medio de Despachos de Contadores Públicos siempre que esos despachos hayan adoptado, formalmente, la figura de sociedades o de asociaciones, que estén inscritos en el Colegio, que cuenten con licencia, y que hayan pagado la cuota respectiva.

 

            A pesar de lo anterior, el artículo 38 de la Ley de Contratación Administrativa, n.° 7494 de 2 de mayo de 1995, admite la participación de consorcios como oferentes en las contrataciones públicas, sin que para ello sea necesario crear una persona jurídica diferente.  Esa norma dispone:

 

            “ARTICULO 38.- Ofertas en consorcio.  En los procedimientos de contratación, podrán participar distintos oferentes en consorcio, sin que ello implique crear una persona jurídica diferente. Para utilizar este mecanismo, será necesario acreditar, ante la Administración, la existencia de un acuerdo de consorcio, en el cual se regulen, por lo menos, las obligaciones entre las partes firmantes y los términos de su relación con la Administración que licita.

            Las partes del consorcio responderán, solidariamente, ante la Administración, por todas las consecuencias derivadas de su participación y de la participación del consorcio en los procedimientos de contratación o en su ejecución.

            Los consorcios de pymes, debidamente acreditados por el Ministerio de Economía, Industria y Comercio (MEIC), podrán participar como oferentes, para lo cual deberán aportar la licencia de funcionamiento respectiva y se les otorgará los mismos beneficios establecidos al amparo de la Ley N.º 8262, Ley de Fortalecimiento de las Pequeñas y Medianas Empresas, de 2 de mayo de 2002, en el Programa Nacional de Compras Públicas para Pyme. Las contrataciones a los consorcios de Pymes se deberán realizar con el respeto a los principios y parámetros constitucionales que rigen la actividad contractual del Estado.” (Así adicionado el párrafo anterior por el artículo 12 de la Ley para el fomento de la competitividad de la PYME mediante el desarrollo de consorcios, N° 9576 del 22 de junio de 2018).

 

            Por su parte, el artículo 72 del Reglamento a la Ley de Contratación Administrativa, emitido mediante el decreto n.° 33411 de 27 de setiembre del 2006, también hace referencia a la posibilidad de presentar ofertas bajo la figura del consorcio.  Dicha norma señala:

 

“Artículo 72.— Ofertas en consorcio. Dos o más participantes podrán ofertar bajo la forma consorciada, a fin de reunir o completar requisitos cartelarios, para lo cual deberá advertirse en la propuesta de manera expresa e indicar el nombre, calidades y representante de cada uno de ellos, con la documentación de respaldo pertinente. En el cartel se podrá solicitar que los oferentes actúen bajo una misma representación.

La Administración, tiene la facultad de disponer en el cartel que una empresa solo pueda participar en un consorcio para un mismo concurso. Para efecto de los procedimientos será suficiente que una sola de las empresas consorciadas haya sido invitada, para que el grupo pueda participar.

Además de lo anterior, se podrá exigir en el cartel, las condiciones de capacidad y solvencia técnica y financiera para cada uno de los miembros del consorcio, sin perjuicio de que para cumplir ciertos requisitos se admita la sumatoria de elementos. Para esto deberá indicar con toda precisión cuáles requisitos deben ser cumplidos por todos los integrantes y cuáles por el consorcio.”

 

            De la lectura del artículo 38 de la Ley de Contratación Administrativa y del 72 de su reglamento, podría interpretarse que existe la posibilidad de que en materia de contratación administrativa haya una habilitación específica para prestar servicios de todo tipo (incluyendo de contaduría pública) bajo la figura del consorcio; sin embargo, ese es un tema que corresponde dilucidar a la Contraloría General de la República, como de seguido pasamos a explicar.

 

            3.- Respecto a la competencia prevalente de la Contraloría General de la República para interpretar los alcances de las normas relativas a contratación administrativa

 

            Con respecto a este tema, debemos indicar que, si bien la Procuraduría General de la República cuenta con una competencia genérica para evacuar las gestiones consultivas que nos planteen las distintas instituciones del sector público, esa competencia cede en los casos en que existan órganos que ostenten una competencia especial establecida por ley.

 

            Entre los órganos administrativos que cuentan con una competencia específica y prevalente para dictaminar con respecto a las materias cuyo conocimiento le ha sido reservado por ley, se encuentra la Contraloría General de la República. El artículo 12 de la Ley Orgánica de esa institución (n.° 7428 de 7 de setiembre de 1994) indica, en lo que interesa, que “La Contraloría General de la República es el órgano rector del ordenamiento de control y fiscalización superiores, contemplado en esta Ley.- Las disposiciones, normas, políticas y directrices que ella dicte, dentro del ámbito de su competencia, son de acatamiento obligatorio y prevalecerán sobre cualesquiera otras disposiciones de los sujetos pasivos que se le opongan . (…)”.

 

            Normas como la transcrita han permitido a la propia Contraloría, desde hace muchos años, definir su ámbito competencial en los siguientes términos:

 

“… la competencia que ejerce la Contraloría General sobre la Hacienda Pública, debe entenderse referida, para efectos prácticos, a tres grandes áreas en las que constitucional y legalmente ésta resulta indiscutible, a saber, en materia de interpretación de normas de ejecución y liquidación presupuestaria, en todo lo concerniente al área de fiscalización y, por último, todo lo relacionado con el área de la contratación administrativa”. (Contraloría General de la República, Dirección de Asuntos Jurídicos, oficio 698-DAJ-96 del 23 de marzo de 1996.  El subrayado es nuestro).

 

“… el ámbito de competencia del Órgano Contralor puede derivarse de su Ley Orgánica, así como de otras leyes (ver por ejemplo, Ley de Contratación Administrativa y artículo 173 de la Ley General de la Administración Pública), señalando como áreas de su especial conocimiento la contratación administrativa, la matera presupuestaria y el control interno …”. (Contraloría General de la República, División de Asesoría y Gestión Jurídica, Oficio DAGJ-2267-2001 del 5 de diciembre del 2001.  El subrayado es nuestro).

 

            Ésta Procuraduría, por su parte, también ha ratificado la competencia prevalente de la Contraloría General de la República para dictaminar en materia de contratación administrativa.  Por ejemplo, en nuestro dictamen C-339-2005 del 30 de setiembre del 2005 indicamos lo siguiente:

 

“En relación con el asunto consultado, el Órgano Asesor es incompetente para emitir un dictamen, en vista de que estamos frente a un asunto en el cual la Contraloría General de la República ejerce una competencia prevalente, exclusiva y excluyente. Como es bien sabido, de conformidad con el artículo 184 constitucional y la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, es a este Órgano que le corresponde pronunciarse sobre aquellos asuntos donde está de por medio el uso correcto de los fondos públicos y la materia presupuestaria, así como sobre la materia de contratación administrativa. En este sentido, este Órgano Asesor, en varios dictámenes, ha seguido esta línea de pensamiento. En efecto, en las opiniones jurídicas OJ-016-98 del 6 de marzo de 1998 y OJ-083-98 del 2 de octubre de ese mismo año, expresamos que la Contraloría General de la República es el órgano encargado constitucionalmente de la vigilancia de la Hacienda Pública y legislativamente, de conformidad con su Ley Orgánica, artículos 4 y 12, por lo que los criterios que emite son de acatamiento obligatorio para la Administración Pública, lo cual se ve claramente plasmado en el citado artículo 12 que establece:

“La Contraloría General de la República es el órgano rector del ordenamiento de control y fiscalización superiores, contemplados en esta ley. Las disposiciones, normas, políticas y directrices que ella dicte, dentro del ámbito de su competencia, son de acatamiento obligatorio y prevalecerán sobre cualquiera otras disposiciones de los sujetos pasivos que se le opongan. (…)”  (Las negritas no corresponden al original).”   (En igual sentido pueden consultarse, entre otros, la opinión jurídica N° OJ-006-2007 del 29 de enero del 2007, así como los dictámenes números C-273-2008 del 7 de agosto del 2008, C-384-2008 del 23 de octubre del 2008, C-042-2009 del 17 de febrero del 2009 y C-071-2009 del 13 de marzo del 2009).

                      Como se advierte, de conformidad con el régimen constitucional y las leyes que lo desarrollan, es la Contraloría General la encargada de ejercer la función asesora en materia de fiscalización de la Hacienda Pública, ámbito dentro del cual –como ya hemos sostenido en otras ocasiones– se encuentra incluido todo lo relativo a la materia presupuestaria y al manejo de fondos y bienes públicos.  Por lo anterior, no nos es posible atender en esta ocasión la solicitud consultiva que se nos plantea, máxime si se toma en cuenta que el propio acuerdo que se hizo de nuestro conocimiento dispuso expresamente remitir esta misma gestión a la Contraloría, de ahí que esa Federación habrá de estarse a lo que aquélla resuelva en punto a cuáles son ingresos ordinarios y cuáles no lo son….”.

 

            En el caso que nos ocupa, al estar de por medio la forma en que debe interpretarse el artículo 38 de la Ley de Contratación Administrativa y el 72 de su reglamento en relación con la posibilidad de que exista una habilitación específica para que los contadores públicos presten servicios en el ámbito de la contratación administrativa bajo la figura del consorcio, estima esta Procuraduría que el órgano que cuenta con una competencia prevalente para pronunciarse sobre ese tema es la Contraloría General de la República. 

 

            4.- Conclusión

 

            Con fundamento en lo expuesto, esta Procuraduría arriba a las siguientes conclusiones:

 

            1.- El artículo 6 de la Ley de Creación del Colegio de Contadores Públicos admite el ejercicio de la contaduría pública por medio de sociedades o asociaciones de contadores públicos, mientras que el artículo 7 del reglamento a esa ley establece la posibilidad de prestar servicios de contaduría pública mediante entidades legalmente constituidas.  De la relación de esas dos normas se deduce que la contaduría pública puede ejercerse por medio de sociedades o asociaciones, siempre que, en ambos casos, se trate de entidades legalmente constituidas.

 

            2.- En relación con la posibilidad de que exista una habilitación específica para que los contadores públicos presten servicios en el ámbito de la contratación administrativa bajo la figura del consorcio, al estar de por medio la forma en que debe interpretarse el artículo 38 de la Ley de Contratación Administrativa y el 72 de su reglamento, estima esta Procuraduría que el órgano que cuenta con una competencia prevalente para pronunciarse sobre ese tema es la Contraloría General de la República.

 

            Cordialmente;

 

 

Julio César Mesén Montoya

Procurador

 

 

C-284-19

COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS. PRESTACIÓN DE SERVICIO PÚBLICO. SERVICIO EN CONSORCIO. LEY DE CONTRATACIÓN ADMINISTRATIVA. CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA. COMPETENCIA PREVALENTE

 

El Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica nos consultó si “¿Los Contadores Públicos Autorizados están facultados para ofrecer sus servicios de auditoría de estados financieros y certificaciones en consorcio, según la normativa vigente y aplicable, aun cuando el objeto del concurso fuese un servicio que deba ser dado a título de un profesional-persona física según el artículo 6° de la Ley N°1038, y el artículo 7° del Reglamento a la Ley N° 1038, sin que sea licito distribuir entre varios tal responsabilidad?”.

 

Ésta Procuraduría, en su dictamen C-284-2019 del 4 de octubre del 2019, suscrito por el Procurador Julio César Mesén Montoya, indicó lo siguiente:

 

            1.- El artículo 6 de la Ley de Creación del Colegio de Contadores Públicos admite el ejercicio de la contaduría pública por medio de sociedades o asociaciones de contadores públicos, mientras que el artículo 7 del reglamento a esa ley establece la posibilidad de prestar servicios de contaduría pública mediante entidades legalmente constituidas.  De la relación de esas dos normas se deduce que la contaduría pública puede ejercerse por medio de sociedades o asociaciones, siempre que, en ambos casos, se trate de entidades legalmente constituidas.

 

            2.- En relación con la posibilidad de que exista una habilitación específica para que los contadores públicos presten servicios en el ámbito de la contratación administrativa bajo la figura del consorcio, al estar de por medio la forma en que debe interpretarse el artículo 38 de la Ley de Contratación Administrativa y el 72 de su reglamento, estima esta Procuraduría que el órgano que cuenta con una competencia prevalente para pronunciarse sobre ese tema es la Contraloría General de la República.