Opinión Jurídica : 104 - del 09/09/2019

09 de setiembre de 2019

OJ-104-2019

Señora

Erika Ugalde Camacho

Comisión Permanente Especial de Asuntos Municipales y Desarrollo Local Participativo

Asamblea Legislativa

Estimada señora:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su correo electrónico de fecha 19 de octubre de 2018 por medio del cual solicita criterio técnico jurídico en relación al proyecto denominado “ADICIÓN DE UN ARTÍCULO 23 BIS A LA LEY DE IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES, N° 7509, PARA FORTALECER LAS FINANZAS DE LAS MUNICIPALIDADES QUE ALBERGAN MONOCULTIVOS” el cual se encuentra bajo el expediente legislativo N° 20.967.

De previo a dar respuesta a la consulta planteada, cabe advertir que de conformidad con el artículo 4° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N°6825 de 27 de setiembre de 1982, y sus reformas), sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, pueden requerir el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General de la República, condición que es ajena a la Asamblea Legislativa.

No obstante, en un afán de colaboración con los señores Diputados, esta Procuraduría tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se emite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.

Por otro lado, al no estarse en los supuestos que prevé el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa (consulta al Tribunal Supremo de Elecciones, la Universidad de Costa Rica, el Poder Judicial o una institución autónoma), a la solicitud que nos ocupa no le es aplicable el plazo de ocho días hábiles que dicho artículo dispone.

I. SOBRE EL PROYECTO DE LEY CONSULTADO

Del estudio realizado, se tiene que el proyecto que se somete a consideración de la Procuraduría General de la República propone la adición de un nuevo artículo 23 bis- a la Ley sobre el Impuesto de bienes inmuebles; En lo que interesa establecería dicho numeral:

“ARTÍCULO 23 bis- Porcentaje del impuesto para inmuebles con monocultivos. En todo el país, para las plantaciones extensivas – desarrollo de monocultivos o cultivos permanentes- con áreas mayores a los 10 hectómetros cuadrados (hm2), la tarifa del impuesto establecido en el artículo anterior será aumentada en 0.1 puntos porcentuales.

Del total de lo recaudado por esos 0.1 puntos porcentuales, al menos 50% deberá destinarse a protección del recurso hídrico.

El Poder Ejecutivo, previa consulta con los gobiernos locales, y con fundamento en criterios estrictamente técnicos podrá actualizar por la vía del reglamento la definición de monocultivo contenido en el párrafo primero de este artículo, siempre que esta modificación no resulte regresiva para las arcas municipales.

Por otra parte, consideran los señores Diputados que mediante esta iniciativa se pretende hacer exigible el mandato constitucional de velar por el adecuado reparto de riqueza y de evitar la acumulación de la tierra en pocas manos, en detrimento del acceso democrático a los medios de producción, lo cual resulta indispensable para la sostenibilidad de la democracia.

Una de las causas para justificar ese incumplimiento es la falta de recursos económicos de los gobiernos locales, razón por la cual se propone un aumento de 0.10 puntos porcentuales a la tarifa del impuesto sobre bienes inmuebles establecida en el artículo 23 de la Ley N° 7509, para aquellas propiedades que califiquen dentro de la definición técnica de monocultivo, dada por la Secretaría Técnica Nacional Ambiental (SETENA), con la finalidad de destinar los recursos adicionales que se recauden a la protección de las fuentes de agua del cantón y otros proyectos de bienestar de la comunidad.

II. SOBRE EL FONDO:

De previo a entrar al análisis de fondo del proyecto de ley puesto a nuestra consideración, es importante recordar que de conformidad con el Principio de Legalidad estipulado en los artículos 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política y 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, la potestad de crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria, establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo, indicar el sujeto pasivo, otorgar exenciones, reducciones o beneficios, tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones, así como establecer privilegios, es exclusiva del Estado, la cual se ejerce a través de la Asamblea Legislativa; de ahí que la Sala Constitucional reiteradamente ha dicho:

“IV.- DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO. (…) el Estado tiene potestad soberana de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción, o bien, de conceder excepciones, de manera tal que bien se puede conceptualizar que esa potestad de gravar es el poder de sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar la obligación de un tributo o de respetar un límite tributario; poder que se encuentra limitado en los principios y valores que la propia Constitución Política establece (…)” (SCV-8755-2000).

En virtud de lo anterior, la potestad soberana del Estado de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción no reconoce más limitaciones que las que se originan en nuestra propia Carta Magna. Sin embargo, los tributos deben emanar de una Ley de la República y no deben crear discriminaciones en perjuicio de sujetos pasivos, así como abarcar integralmente a todas las personas o bienes previstos en la ley, de conformidad con lo establecido en los ordinales 33, 40, 45, 121 inciso 13 de la Constitución Política.

En concordancia con lo expuesto, valga indicar que si hay consenso en la creación del tributo que se pretende, debe analizarse detenidamente si el mismo resulta acorde con los principios constitucionales de justicia tributaria material. Sobre este punto es imprescindible tener en cuenta los razonamientos externados por la Sala Constitucional en otras oportunidades, en donde ha señalado que:

"III- Desde el punto de vista de la doctrina del Derecho Tributario, sus principios jurídicos más importantes son : a) el de legalidad de la tributación, conocido también, como reserva de ley; o lo que es lo mismo, la exclusiva regulación de la actividad tributaria por la ley formal; b) el principio de igualdad ante el impuesto y las cargas públicas, que alude a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes se encuentren en análogas situaciones (concepto relacionado más con la materialidad, que con la formalidad); este principio permite la formación de distintas categorías, en la medida que éstas sean razonables, lo que a su vez exige que sea con total exclusión de discriminaciones arbitrarias; c) el de generalidad, que implica que no deben resultar afectadas con el tributo, personas o bienes determinados singularmente, pues en tal supuesto los tributos adquieren carácter persecutorio o de discriminación odiosa o ilegítima. Dicho en otra forma, el tributo debe estar concebido de tal forma, que cualquier persona, cuya situación coincida con la señalada como hecho generador, será sujeto del impuesto. Para el caso concreto no hay duda que el tributo fue autorizado por una ley y lo que procede es analizar si la diferenciación alegada por la accionante y que proviene de la ley de patentes referida, es razonable o si por el contrario, crea una discriminación arbitraria contra ella. (…)" (Voto SCV-2197-92).

Ahora bien, doctrinariamente se hace la distinción entre “poder Tributario” y “Competencia Tributaria”. El poder tributario, ha sido reseñado como la potestad tributaria, potestad impositiva, poder de imposición, entre otros. Esta potestad tributaria puede ser originaria como en el caso del Estado, que la ostenta la Asamblea Legislativa, o derivada, tal es el caso del poder tributario que ostentan las entidades municipales, y cuyo origen deriva de la autonomía misma de dichas entidades. Paralelo a la potestad tributaria, se ha reconocido la facultad de ejercitar dicho poder en el plano material, y la doctrina denomina dicha facultad como competencia tributaria.

Es importante acotar, que ambas facultades pueden coincidir en un mismo órgano o ente, pero no es de manera obligatoria por cuanto se manifiesta en esferas diferentes. Pueden entonces existir entes y órganos dotados de competencia tributaria, pero carentes de poder tributario. En estos casos, lo que sucede, es que la competencia para ejecutar el poder tributario en el plano material, se transfiere sin que ello devenga en inconstitucional.

Si bien una de las características de la autonomía municipal, es la potestad tributaria según la cual la iniciativa para la creación, modificación, extinción o exención de tributos municipales corresponde única y exclusivamente a las entidades municipales, sujeta por supuesto a la aprobación legislativa prevista en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política (Poder Tributario derivado), siendo tales tributos la principal fuente de ingresos para la hacienda municipal. Sin embargo, ello no es obstáculo para que el Estado a través de la Asamblea Legislativa, pueda crear tributos cuyo destino económico se designe a las municipalidades, sin que ello sea inconstitucional. Estos son los llamados tributos municipales por destino, tal es el caso del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, que se caracteriza por ser un tributo de carácter nacional, que nace como una manifestación de la potestad tributaria del Estado, pero cuya administración, tal y como lo dispone el artículo 3 de la Ley N° 7509, corresponde a las corporaciones municipales. Sobre este tipo de tributos por destino, la Sala Constitucional en el Voto N° 5445 del 14 de julio de 1999, manifestó:

“(…)

la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, número 7509, de nueve de mayo de mil novecientos noventa y cinco, la cual crea un impuesto territorial en favor de las municipalidades y le otorga su administración. Ambas disposiciones, (Refiriéndose también al artículo 217 inciso b) de la Ley de Tránsito por Vías Públicas Terrestres, número 7331, de trece de abril de mil novecientos noventa y tres) aunque corresponden a impuestos distintos, son de la misma naturaleza, en tanto se trata de impuestos nacionales pero con un destino municipal, lo cual no es inconstitucional, según lo ha señalado con anterioridad esta Sala. Así, en sentencia número 3930-95, de las quince horas veintisiete minutos del dieciocho de julio de mil novecientos noventa y cinco, señaló:

"Lo expresado en el considerando anterior, no debe provocar la falsa conclusión, que solamente son constitucionales los tributos municipales que se originen en una iniciativa del gobierno local. La jurisprudencia lo que ha señalado, claramente, es que existen servicios públicos que, por su naturaleza no pueden ser más que municipales y que se involucran en la definición que da el artículo 169 de la Constitución Política al señalar que «La administración de los intereses y servicios locales de cada cantón, estará a cargo del Gobierno Municipal.» Si esos intereses y servicios requieren del pago de impuestos y contribuciones de los munícipes de la jurisdicción territorial correspondiente, entonces la iniciativa tributaria sólo puede ser municipal, producto de la potestad tributaria del gobierno local y es la que se define en la jurisprudencia antes comentada. Pero ello no quiere decir que el legislador no pueda dotar a las Municipalidades de recursos extraordinarios mediante un impuesto general a distribuir, como en el caso del impuesto territorial; mediante un impuesto regional, que beneficie un determinado número de gobiernos locales; o bien, mediante un impuesto especial que grave determinadas actividades, como resulta ser la exportación de banano, a distribuir entre los cantones productores. En estos casos la iniciativa de la formulación de la ley tributaria es la ordinaria, puesto que aquí no se trata de la autorización de un tributo de naturaleza municipal, sino la creación de uno diverso, en el que resulta, que el o los destinatarios o beneficiarios, serán uno o varios gobiernos locales, como en el caso del impuesto creado en el artículo 36 del Código de Minería, o en el impuesto sobre la venta de licores. En este caso, el tributo será municipal por su destino, pero su origen es la ley común, por tratarse de recursos extraordinarios y beneficiosos para las comunidades. En síntesis, la potestad impositiva municipal, que es la que se origina en la creación del tributo por el gobierno local para que sea autorizado por la Asamblea Legislativa, no obsta para que el legislador pueda, extraordinariamente y por los trámites de la ley común, conceder rentas y recursos económicos distintos, de carácter nacionales, en cuyo caso, el proyecto de ley respectivo, no deberá originarse necesariamente en la iniciativa municipal, aunque los beneficiarios del tributo sean los propios gobiernos locales. En este último caso, la recaudación, disposición, administración y liquidación, corresponde a las Municipalidades destinatarias de los tributos."

Lo dicho fue confirmado en sentencia número 4268-95, de las dieciocho horas veintisiete minutos del primero de agosto del mismo año, en que se indicó que la forma en que los tributos que el Estado cobra por la utilización del Complejo Portuario de Caldera son de naturaleza nacional, motivo por el cual bien puede el legislador determinar la forma en que serán distribuidos, lo cual no es violatorio de su autonomía local. En virtud de lo anterior, es que el artículo 217 de la Ley de Tránsito por Vías Públicas Terrestres, no es contrario al orden constitucional, ni mucho menos la normativa que confiere la administración a las municipalidades del impuesto territorial.

Podemos afirmar entonces que, el impuesto sobre bienes inmuebles, es un impuesto de carácter nacional que surgió como una manifestación del poder tributario del Estado y que se plasmó en una ley ordinaria. No obstante, la competencia tributaria, para ejecutar ese poder en el plano material fue transferida a las entidades municipales, de ahí que el artículo tercero de dicha ley, disponga en forma expresa, que las municipalidades ostentarán respecto del tributo establecido en la ley la condición de administración tributaria, y que ellas corresponde, facturar, recaudar, tramitar el cobro judicial y administrar el impuesto en sus respectivos territorios, aparte de ello, también el legislador las faculta para realizar las valoraciones de los inmuebles.

Ahora bien, en cuanto al proyecto propiamente se pretende un aumento de 0.10 puntos porcentuales a la tarifa del impuesto sobre bienes inmuebles establecida en el artículo 23 de la Ley N° 7509, para aquellas propiedades que califiquen dentro de la definición técnica de monocultivo, dada por la Secretaría Técnica Nacional Ambiental (SETENA), con la finalidad de destinar los recursos adicionales que se recauden a la protección de las fuentes de agua del cantón y otros proyectos de bienestar de la comunidad. En lo que interesa establece dicho numeral:

ARTÍCULO 23.- Porcentaje del impuesto. En todo el país, el porcentaje del impuesto será de un cuarto por ciento (0,25%) y se aplicará sobre el valor del inmueble registrado por la Administración Tributaria

Finalmente debe advertirse que, al proponerse un aumento en la tarifa del impuesto, debe medirse el impacto que ello genera en el presupuesto de las entidades municipales. Asimismo, es importante destacar que dicha modificación no es más que el ejercicio de la competencia tributaria del Estado a través de la Asamblea Legislativa conforme a los principios constitucionales de justicia tributaria material.

III. CONCLUSIÓN:

De conformidad con lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que siendo la Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles una ley de carácter nacional y por ende una manifestación plena de la potestad tributaria del Estado, (aun cuando por disposición expresa del legislador el impuesto se establece a favor de las entidades municipales),es potestad de los señores legisladores crear, modificar o suprimir tributos, así como definir el hecho generador de la relación jurídica tributaria, establecer las tarifas de los tributos, sus bases de cálculo y otorgar exenciones, reducciones o beneficios.

Atentamente,

Licdo. Juan Luis Montoya Segura Estefanía Villalta Orozco

Procurador Tributario Abogada de Procuraduría

JLMS/evo

Código 10434-2018