Dictamen : 289 - del 22/10/2015

22 de octubre de 2015

C-289-2015

Licenciado

Víctor Morales Mora

Ministro

Ministerio de Trabajo y Seguridad Social

Estimado señor:

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero al oficio DMT-172-2014, mediante el cual su antecesor consulta a la Procuraduría General, si los Comités Cantonales de Deportes están exceptuados del recargo del 5% que deben pagar tanto los patronos públicos como los privados a favor de FODESAF, así como se indique si es procedente que la DESAF, reintegre las sumas pagadas en años anteriores por los Comités Cantonales de Deportes, y si el procedimiento de devolución es el previsto en el artículo 47 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

Se acompaña a la consulta, el oficio DAL-DESAF-00053-2014 de fecha 20 de febrero de 2014, en que consta el criterio legal y según el cual si es procedente la devolución de los montos cancelados por los Comités Cantonales de Deportes, siempre y cuando se respeten los períodos fiscales respecto a los que haya prescrito el derecho del fisco para determinar y liquidar el tributo.

I. Reseña histórica de la normativa referente a los Comités Cantonales de Deportes y Recreación.

Los Comités Cantonales de Deportes y Recreación (En adelante Comités), nacieron a la vida jurídica como órganos dependientes de la Dirección General de Educación Física y Deportes ( según Ley Orgánica de la Dirección General de Educación Física y Deportes, N° 3656 del 6 de enero de 1966), la cual a su vez era parte del Ministerio de Educación Pública, siendo su fin únicamente la administración de instalaciones deportivas y recreativas.

Posteriormente, mediante Ley N° 6890 del 14 de setiembre de 1983, se adicionó al entonces Código Municipal (Ley No. 4574 de 4 de mayo de 1970), el artículo 186, en el cual se regulaba la participación de las municipalidades en la integración de los Comités, debiendo los mismos coordinar con las municipalidades las obras e inversiones del cantón, pero manteniéndose esos dichos Comités sujetos a los planes nacionales del deporte y recreación elaborados por la Dirección General de Educación Física y Deportes. A partir de ese momento, con la derogatoria del artículo 6 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Educación Física y Deportes, N°3656, que autorizaba la creación y funcionamiento de los Comités para la promoción del deporte en cada localidad, estos se acercaron más a la estructura municipal. Sin embargo, fue hasta la promulgación del actual Código Municipal ( Ley N° 7794 del 26 de abril de 1998.), cuando expresamente se dispuso la adscripción y sujeción de tales comités a los entes locales ( véase artículos 164 a 172 ). Pese a ello, con la promulgación de la Ley N°7800, mediante la cual se crea el Instituto Costarricense del Deporte y la Recreación, se estableció - artículos 64 a 66 - que los Comités fueran separados de la organización municipal, pasando a formar parte del citado Instituto. Situación que sin embargo no duró mucho tiempo, ya que la Sala Constitucional en su momento consideró que tal disposición implicaba “(…)una desmembración de la organización interna de las municipalidades” en perjuicio de la autonomía municipal consagrada en el artículo 170 de la Constitución (SCV-5445-99). En dicha resolución, en aquel entonces, se reafirmó en definitiva que los Comités Cantonales Deportivos forman parte de la estructura organizativa municipal.

II. Naturaleza Jurídica de los Comités Cantonales de Deportes.

Debemos señalar que el artículo 164 del actual Código Municipal (Ley N° 7794), dispone sobre estos órganos:

“ARTÍCULO 164.- En cada cantón, existirá un Comité cantonal de deportes y recreación, que estará adscrito a la municipalidad respectiva y gozará de personalidad jurídica instrumental para construir, administrar y mantener las instalaciones deportivas de su propiedad u otorgadas en administración. Asimismo, habrá Comités comunales de deportes y recreación, adscritos al comité cantonal respectivo.” (Lo resaltado y subrayado no es del original)

Tal y como se puede apreciar en el artículo citado, y como lo hemos manifestado, los Comités Cantonales tienen dos elementos fundamentales que los caracterizan: ostentan una personalidad jurídica instrumental para realizar sus funciones y además son órganos que se encuentran adscritos a los gobiernos locales.

Con relación a la personalidad jurídica instrumental de estos órganos, hemos sostenido, que si bien la Sala Constitucional no ha tomado una posición clara y unívoca en sus resoluciones con respecto al tema (en ese sentido los Votos N°6240-93, 3513-94, 4681-97 y 9530-99), este tipo de personalidad en definitiva no puede considerarse que se equipara a la creación de entes descentralizados, sino que más bien se trata de una “personalidad parcial, no plena, que le permite a los órganos actuar en un ámbito restringido (desconcentrado) como si fueran personas jurídicas diferentes al ente público al que pertenecen.” (Esta fue nuestra posición al contestar la audiencia concedida en la Acción de Inconstitucionalidad N°00-009210-0007-CO. Lo resaltado no es del original). En el caso de los comités cantonales, estos órganos ostentan tal personalidad en virtud de que cuentan con fondos limitados para realizar determinados actos de gestión, referentes a la construcción, administración, y manutención de las instalaciones deportivas de su propiedad u otorgadas en administración.

En cuanto al concepto de adscripción, la Procuraduría en otras oportunidades ha manifestado al respecto que “desde el dictamen N. 055-87 de 10 de marzo de 1987 ha sido clara la posición de la Procuraduría en cuanto que el término "adscripción" no tiene un significado propio en el Derecho Administrativo. Lo que no ha impedido que sea utilizado para designar una determinada relación con una organización mayor, tanto si se refiere a los entes como a los órganos. Precisamente por eso, la adscripción debe ser establecida por el legislador, por lo que no puede derivar de una interpretación de los fines coincidentes del ente con respecto a otro ente.” (El resaltado no es del original) ( Dictamen de la Procuraduría C-174-2001 de 19 de junio de 2001).

En ese sentido, resulta conveniente rescatar la definición del concepto “adscribir” contenida en el Diccionario de Derecho Público de Fernández Vázquez, el cual señala que tal término significa: “Agregar una persona al servicio de un organismo o darle un destino determinado. Es muy frecuente en la Administración Pública. (…) El adscrito conserva su vínculo, incluso presupuestario, con el organismo al cual pertenece, es decir con el organismo de origen.” (FERNÁNDEZ VÁZQUEZ (Emilio). “Diccionario de Derecho Público”. Editorial Astrea. Buenos Aires, 1981. Pg.38).

Aunado a las consideraciones anteriores, para poder entender esa relación de dependencia que existe entre los comités cantonales y las respectivas municipalidades (en tanto los primeros son órganos adscritos de los segundos, con personalidad instrumental) es conveniente retomar los razonamientos expuestos en el Dictamen de la Procuraduría, C-174-2001, en el cual se dijo:

· “La municipalidad determina el funcionamiento del comité y lo hace a través de la emisión de un reglamento (artículos 167 y 169 del Código Municipal).

· Los comités deben someter a conocimiento del Concejo Municipal los programas anuales de actividades, obras e inversión, antes de aprobarse los presupuestos ordinarios de la municipalidad (artículo 172 del Código Municipal).

· Los comités deben presentarle un informe de los resultados de la gestión correspondiente al año anterior (artículo 172 Código Municipal).

· El comité debe coordinar con la municipalidad las inversiones y obras que va a realizar en el cantón. La personalidad instrumental no le permite decidir por sí mismo todos los aspectos atinentes a la obra por construir.

Lo que se justifica porque además de los controles antes indicados, la municipalidad está obligada a contribuir al financiamiento del comité.” (Ello de acuerdo a lo establecido en el artículo 170 del Código Municipal) (Lo resaltado no es del original)

Partiendo de las características expuestas, podemos arribar a la conclusión de que los comités cantonales, no son organizaciones independientes, sino que son órganos colegiados de naturaleza pública, con personalidad jurídica instrumental, y que al estar adscritos a los gobiernos locales, debe entenderse que forman parte de la estructura organizativa de las municipalidades, y por ello se encuentran sometidos a su control. Dichos órganos ejercen funciones determinadas en materia deportiva y recreativa, que son propias de los gobiernos locales, pero que en virtud de criterios de desconcentración y eficiencia, el legislador dispuso que se le asignaran a tales Comités.

III. Procedencia de la aplicación de la exención contenida en el artículo 8 del Código Municipal a los Comités Cantonales Deportivos.

La no sujeción del Estado a la tributación, en nuestro ordenamiento jurídico tributario se fundamenta en el llamado principio de inmunidad fiscal, según el cual el Estado no puede reunir en sí mismo la condición de sujeto acreedor y deudor del tributo, aunque muchas veces el legislador prevé en algunas leyes tributarias exenciones y no sujeciones a favor de éste. Sin embargo, tal principio de inmunidad fiscal no alcanza a las entidades municipales, lo que obviamente las coloca en posición de contribuyente de los tributos que establece el Estado, en ejercicio de su potestad tributaria originaria que encuentra su fundamento en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, y en el 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

Como dicha potestad tributaria permite no solo crear impuestos, sino también exenciones como un medio para atenuar los efectos de la tributación, el legislador, en tratándose de las entidades municipales, y considerando elementos de naturaleza política, económica o social inherentes a ellas, las exime del pago de toda clase de impuestos, contribuciones, tasas y derechos, tal y como se desprende del artículo 8 del Código Municipal, que en lo que interesa dispone:

“ARTÍCULO 8.- Concédese a las municipalidades exención de toda clase de impuestos, contribuciones, tasas y derechos.” (El resaltado no es del original)

Como corolario se tiene que el legislador, mediante una exención genérica subjetiva, sustrae a las entidades municipales de los efectos de la tributación nacional.

Ahora bien, retomando las consideraciones realizadas con respecto a la naturaleza jurídica de los Comités Cantonales, resulta claro que al ser éstos órganos de naturaleza pública, adscritos a las corporaciones municipales y formar parte de la estructura orgánica de las corporaciones municipales, sujetos a la dirección y control de la entidad municipal, la exención contemplada en el citado artículo 8 del Código municipal se hace extensiva a favor de los Comités Cantonales de Deportes y Recreación, para el debido cumplimiento de sus fines.

Ahora bien, en relación con el tema objeto de consulta, se tiene que los patronos públicos y privados sobre el total de sueldos y salarios que paguen mensualmente a sus trabajadores deben pagar un aporte del 5%, conforme lo dispone el inciso b) del artículo 15 de la Ley N° 5662 de 23 de diciembre de 1974 y su reforma integral según Ley N° 8783 de 13 de octubre del 2009, que en lo que interesa dispone:

“El Fodesaf se financiará de la siguiente manera:

a) (…)

b) Los patronos públicos y privados deberán pagar al Fondo un cinco por ciento (5%) sobre el total de sueldos y salarios que paguen mensualmente a sus trabajadores. Se exceptúan de este recargo al Poder Ejecutivo, al Poder Legislativo, al Poder Judicial, al Tribunal Supremo de Elecciones (TSE), a las instituciones de asistencia médico-social, las juntas de educación, las juntas administrativas y las instituciones de enseñanza superior del Estado, las municipalidades, así como a los patronos cuyo monto mensual de planillas no exceda el equivalente de un salario base establecido por la Ley N° 7337 y las actividades agropecuarias con planillas mensuales hasta el equivalente a dos salarios base establecidos en la Ley supracitada.”

Sin embargo, en el caso de análisis la exención contenida en el artículo 8 del Código Municipal no alcanza a los aportes que deben pagar los patronos públicos y privados conforme al inciso b) del artículo 15 de la Ley de cita, ya que si bien los comités deportivos cantonales son organismos adscritos a las entidades municipales y forman parte de su estructura organizativa, la exención contenida en el artículo 8 del Código Municipal, esta direccionada al pago de toda clase de tributos, sean impuestos, tasas, y contribuciones especiales y es lo cierto que por su naturaleza jurídica tales aportes no encajan dentro de la clasificación contenida en el artículo 4 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, por cuanto estamos en presencia de un aporte de carácter parafiscal, y no de una contribución especial cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales, ejercidas en forma descentralizada o no, y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o de las actividades que constituyen la razón de ser de la obligación, en tanto el aporte conforme al inciso b) del artículo 15 simplemente es uno de los medios de financiación de Fodesaf.

Por otra parte, si bien el inciso b) del artículo 15 de la Ley N° 5662 reformada integralmente por la Ley N° 8783, exceptúa a las entidades municipales del pago del aporte a las entidades municipales, tal exención por si no puede hacerse extensiva a los comités cantonales de deportes, ya que bien éstos forman parte de la estructura organizativa de las municipalidades, la personalidad jurídica instrumental que les asiste y que les permite actuar como si fueran personas jurídicas diferentes al ente público al que pertenecen para administrar y disponer de sus fondos, tal condición los constituye en patronos diferentes a la entidad municipal como tal, es decir, para cumplir sus funciones, los comités cantonales de deportes cuentan con su propio personal administrativo. Siendo así, lo jurídicamente procedente, era que el legislador al definir los alances del inciso b) del artículo 15 de la Ley N°5662 reformada por la Ley N° 8783, hubiera excluído a los comités cantonales de deportes de la sujeción al pago del aporte, en su condición de patronos.

IV. CONCLUSIÓN

Teniendo en cuenta lo antes expuesto, esta Procuraduría es del criterio que:

1- La exención contenida en el artículo 8 del Código Municipal, no alcanza los aportes que los comités cantonales de deportes deben cancelar en su condición de patronos a la Fodesaf, ya que dichos aportes son contribuciones de carácter parafiscal y no tributos conforme a la clasificación dispuesta en el artículo 4 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

2- La DESAF no está obligada a devolver monto alguno por concepto de la contribución que los comités cantonales de deportes han realizado en su condición de patronos.

Con toda consideración suscribe atentamente;

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/Kjm

C-289-2015

MINISTERIO DE TRABAJO Y SEGURIDAD SOCIAL.COMITÉS CANTONALES DE DEPORTES

El Licenciado Víctor Morales Mora, Ministro del Ministerio de Trabajo y Seguridad Social remitió a este órgano asesor el oficio DMT-172-2014, mediante el cual su antecesor consulta a la Procuraduría General, si los Comités Cantonales de Deportes están exceptuados del recargo del 5% que deben pagar tanto los patronos públicos como los privados a favor de FODESAF, así como se indique si es procedente que la DESAF, reintegre las sumas pagadas en años anteriores por los Comités Cantonales de Deportes, y si el procedimiento de devolución es el previsto en el artículo 47 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

Esta Procuraduría, en su dictamen C-289-2015 de fecha 22 de octubre de 2015 suscrito por el Licenciado Juan Luis Montoya Segura Procurador Tributario arribó a las siguientes conclusiones:

2- La DESAF no está obligada a devolver monto alguno por concepto de la contribución que los comités cantonales de deportes han realizado en su condición de patronos.