Dictamen : 344 - del 20/10/2014

20 de octubre 2014

C-344-2014

Señor

MBA José Manuel Ulate Avendaño

Alcalde Municipal

Municipalidad de Heredia

Estimado señor:

Con la aprobación de la Procuradora General de la República, me refiero a su oficio AMH-0463-2013, mediante el cual consulta sobre si al amparo del artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social, el cual “establece una exoneración subjetiva de toda clase de impuestos directos indirectos incluyendo las contribuciones municipales presentes y futuros”, la Caja Costarricense del Seguro Social, se encuentra exenta de las tasas municipales, como la del servicio de recolección de basura, toda vez que se da una contraprestación de un servicio a cambio del pago de una tasa. La consulta la formula el señor Alcalde, por cuanto existen criterios diferentes entre la Dirección Financiera y la Dirección Jurídica, ya que el primero indica que la exoneración de que goza la CCSS es solamente de impuestos y contribuciones, no así a las tasas que son contraprestación de servicios, más que el servicio que se le brinda a la CCSS en todas sus clínicas y hospitales es un servicio especial por su volumen y tipo de desecho, contrario a lo que interpreta la Dirección de Asuntos Jurídicos, la cual dice que el principio de exención general que asiste a la CCSS incluye las tasas.        

I.                   ANTECEDENTES

A.               Dictamen C-216-2012 emitido por la Procuraduría General de la República en fecha 19 de setiembre de 2012:

De previo a dar responder la consulta presentada debemos  referirnos al dictamen C-216-2012, mediante el cual la Municipalidad de Belén acude a este órgano asesor para solicitar criterio técnico jurídico respecto a si la Caja Costarricense de Seguro Social se encuentra obligada a pagar los servicios urbanos correspondientes a agua potable, recolección y manejo de desechos.

Al respecto la Procuraduría General de la República concluyó lo siguiente:

ü    La exoneración genérica que deriva de la interpretación armónica finalista de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política y que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social está direccionada a aquellos tributos que grave bienes y servicios que deba adquirir y que sean útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social.

ü    Dicha exención genérica no alcanza el pago de tasas y precios públicos que debe realizar la Caja Costarricense del Seguro Social, a favor de las entidades municipales por la prestación de los servicios de agua potable, recolección de basura y desechos sólidos.

B.                De la exención genérica que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro   

Social.

También resulta menester referirnos a algunos de los antecedentes que dieron origen a la exoneración de impuestos en favor de la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS).

Por ser la Seguridad Social un cometido del Estado, resultaría evidentemente contradictorio que sus fondos y reservas estén afectos al pago de impuestos. Es por ello que teniendo en consideración la naturaleza jurídica de su función social y conforme con las disposiciones constitucionales, que la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS) está investida de una exoneración genérica de impuestos y contribuciones.

Sobre el tema, el artículo 73 de nuestra Constitución Política establece lo siguiente:

“ARTÍCULO 73.-

Se establecen los seguros sociales en beneficio de los trabajadores manuales e intelectuales, regulados por el sistema de contribución forzosa del Estado, patronos y trabajadores, a fin de proteger a éstos contra los riesgos de enfermedad, invalidez, maternidad, vejez, muerte y demás contingencias que la ley determine.

La administración y el gobierno de los seguros sociales estarán a cargo de una institución autónoma, denominada Caja Costarricense de Seguro Social.

No podrán ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a las que motivaron su creación, los fondos y las reservas de los seguros sociales.

Los seguros contra riesgos profesionales serán de exclusiva cuenta de los patronos y se regirán por disposiciones especiales”. (El resaltado no es original)

La norma referida prevé que el Estado es un contribuyente forzoso de los seguros sociales, con lo que queda clara la conciencia del constituyente en cuanto a que la seguridad social es un cometido típicamente estatal como ya lo hemos mencionado anteriormente, asimismo los fondos y las reservas de los seguros sociales, no pueden ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a las que motivaron su creación.

Aunado a lo anterior, el numeral 177 del mismo cuerpo normativo consagra  el principio de subsidiaridad estatal en virtud de que para lograr la universalización de los seguros sociales y garantizar cumplidamente el pago de la contribución del Estado como tal y como patrono, se crearán a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social rentas suficientes y calculadas en tal forma que cubran las necesidades actuales y futuras de la Institución.

Es dable apuntar que si bien nuestra Carta Magna no establece una exención expresa a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social (CCSS), no puede ignorarse que a través de la creación  artículo 177 de la Constitución Política, el constituyente tuvo la intención de preservar los fondos y reservas de los seguros sociales a fin de garantizar el régimen de seguridad social.

Asimismo, en reiteradas ocasiones este Órgano Asesor se ha pronunciado respecto a la exoneración genérica que deriva de la interpretación armónica de los artículos de cita, partiendo del método de interpretación armónico finalista, razón por la cual se le indicó al Presidente Ejecutivo de la CCSS en ese momento, la existencia de un “principio Constitucional de exoneración a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social que ampara y cubre su actividad asistencial en materia de seguridad social frente al poder tributario del Estado.” Este criterio, fue ratificado por el dictamen C-045-1995 del 3 de marzo de 1995.

En ese orden de ideas, el criterio emitido por la Procuraduría General de la República ha sido firme, al analizar la procedencia de la exención en relación con los tributos que gravan los bienes que deben ser adquiridos por la Caja Costarricense del Seguro Social que resulten útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social.

Tampoco puede dejarse de lado la exención genérica de todo tributo presente y futuro contenida en el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social y preservada por la Ley N° 7293 del 3 de marzo de 1992. Si bien dicha norma establece una exención genérica subjetiva a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social, debe tenerse claro, que con la promulgación de la Ley N° 7293 y por disposición del artículo 50 que modificó el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, se limitó el alcance de los regímenes existentes al momento de su promulgación lo que evidentemente afectó el régimen exonerativo de la Caja Costarricense del Seguro Social, mismo que se ve complementado por la exención genérica subjetiva que deriva de la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política. Por lo que es en función de esos regímenes que se debe analizar el punto consultado. 

II.                SOBRE EL PAGO DE TASAS POR SERVICIOS DE RECOLECCION DE BASURA

Sobre el particular, es importante analizar el artículo 74 del Código Municipal, en tanto es en dicha norma que el legislador legitima a las entidades municipales para cobrar tasas y precios públicos por los servicios que brinde. Al respecto, dispone dicho numeral.

“Artículo 74. —

Por los servicios que preste, la municipalidad cobrará tasas y precios, que se fijarán tomando en consideración el costo efectivo más un diez por ciento (10%) de utilidad para desarrollarlos. Una vez fijados, entrarán en vigencia treinta días después de su publicación en La Gaceta.

Los usuarios deberán pagar por los servicios de alumbrado público, limpieza de vías públicas, recolección de basuras, mantenimiento de parques y zonas verdes, servicio de policía municipal y cualquier otro servicio municipal urbano o no urbano que se establezcan por ley, en el tanto se presten, aunque ellos no demuestren interés en tales servicios.

Se cobrarán tasas por los servicios *(de policía municipal), y mantenimiento de parques, zonas verdes y sus respectivos servicios. Los montos se fijarán tomando en consideración el costo efectivo de lo invertido por la municipalidad para mantener cada uno de los servicios urbanos. Dicho monto se incrementará en un diez por ciento (10%) de utilidad para su desarrollo; tal suma se cobrará proporcionalmente entre los contribuyentes del distrito, según la medida lineal de frente de propiedad. La municipalidad calculará cada tasa en forma anual y las cobrará en tractos trimestrales sobre saldo vencido. La municipalidad queda autorizada para emanar el reglamento correspondiente, que norme en qué forma se procederá para organizar y cobrar de cada tasa.” (El resaltado no es original)

De la lectura de dicha norma se puede precisar que los servicios prestados por las municipales requieren de una fuente de financiamiento que le permita su efectiva prestación. Valga recordar que las tarifas cobradas por dichas entidades, no son en sentido técnico un impuesto, sino más bien una tasa cuyo hecho generador es la contraprestación de un servicio público, cuyo producto no debe tener destino ajeno al servicio que constituye la razón de ser de la obligación.

Aunado a lo anterior, la recolección de basura y desechos infectocontagiosos corresponden a una contraprestación por el servicio que reciben directamente las oficinas de la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS), por lo que los costos que generan el pago de dicho servicio forma parte de los gastos de operación de la entidad.

Asimismo, debemos señalar que el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en su artículo 4, atendiendo la doctrina tributaria predominante, ha definido lo que debe entenderse por “tasa", e indica que es “el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente; y cuyo producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye la razón de ser de la obligación (…)”.

En concordancia con lo expuesto, si partimos de que la exención genérica que deriva de la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 constitucionales y que beneficia a la Caja Costarricense de Seguro Social (CCSS), está en función de la adquisición de bienes y servicios útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social, podemos afirmar entonces que el pago de tasas y precios públicos a las entidades municipales por la recolección de basura  y desechos sólidos no quedan cobijados por aquella, toda vez que se trata de gastos administrativos que deben ser presupuestados por la entidad y que no van en detrimento de los fondos propios de la seguridad social.

III.             CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:

1-                 Los alcances de la exención genérica prevista en el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense quedó limitado por la reforma que introduce el artículo 50 de la Ley N° 7293 al artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de suerte tal que dicha exención afecta los tributos existentes al momento de la creación de la norma exonerativa, y no los creados con posterioridad a la promulgación de la citada ley.

2-                 La exención genérica  que deriva de la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política no alcanza el pago de tasas y precios públicos que deba realizar la Caja Costarricense de Seguro Social a favor de la municipalidad de Heredia por la prestación de servicios de  recolección de basura y desechos infectocontagiosos.

Con toda consideración suscribe atentamente,

Licdo. Juan Luis Montoya Segura                   

Procurador Tributario

JLMS/Kjm

Código 6637-2013

C-344, 20

APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 58 DE LA LEY CONSTITUTIVA DE LA CAJA COSTARRICENSE DEL SEGURO SOCIAL

            El señor José Manuel Ulate Avendaño, Alcalde Municipal de la Municipalidad de Heredia remitió a este órgano asesor el oficio AMH-0463-2013, mediante el cual consulta sobre si al amparo del artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social, el cual “establece una exoneración subjetiva de toda clase de impuestos directos indirectos incluyendo las contribuciones municipales presentes y futuros”, la Caja Costarricense del Seguro Social, se encuentra exenta de las tasas municipales, como la del servicio de recolección de basura, toda vez que se da una contraprestación de un servicio a cambio del pago de una tasa.

            La consulta la formula el señor Alcalde, por cuanto existen criterios diferentes entre la Dirección Financiera y la Dirección Jurídica, ya que el primero indica que la exoneración de que goza la CCSS es solamente de impuestos y contribuciones, no así a las tasas que son contraprestación de servicios, más que el servicio que se le brinda a la CCSS en todas sus clínicas y hospitales es un servicio especial por su volumen y tipo de desecho, contrario a lo que interpreta la Dirección de Asuntos Jurídicos, la cual dice que el principio de exención general que asiste a la CCSS incluye las tasas.        

Esta Procuraduría, en su dictamen C-344-2014 del 20 de octubre de 2014 suscrito por el Licenciado Juan Luis Montoya Segura Procurador Tributario arribó a las siguientes conclusiones:

1-Los alcances de la exención genérica prevista en el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense quedó limitado por la reforma que introduce el artículo 50 de la Ley N° 7293 al artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de suerte tal que dicha exención afecta los tributos existentes al momento de la creación de la norma exonerativa, y no los creados con posterioridad a la promulgación de la citada ley.

2-La exención genérica  que deriva de la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política no alcanza el pago de tasas y precios públicos que deba realizar la Caja Costarricense de Seguro Social a favor de la municipalidad de Heredia por la prestación de servicios de  recolección de basura y desechos infectocontagiosos.