Dictamen : 216 - del 19/09/2012

19 de setiembre, 2012

C-216-2012

Señor

Horacio Alvarado Bogantes

Alcalde

Municipalidad de Belén

Estimado señor:

Con aprobación de la señora Procuradora General de la República me refiero a su oficio AM-C-116-2012 del 23 de abril del 2012, mediante el cual solicita criterio técnico jurídico respecto a si la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS) se encuentra obligada a pagar los servicios urbanos correspondientes a agua potable, recolección de desechos y manejo de desechos.

Se adjunta a la consulta presentada, el criterio legal emitido por el Lic. Ángel Edmundo Solano Calderón, Asesor Externo de la Municipalidad de Belén, el cuan ha sido avalado por la Dirección Jurídica de esta entidad mediante el oficio DJ-038-2012. En el criterio legal externado a efectos de la presente consulta se llega a las siguientes conclusiones:

“Primero: Existen reiterados pronunciamientos de parte de la Procuraduría General de República en el sentido de reconocer vía interpretativa de los artículos 73 y 177 constitucionales, un régimen de exención genérico subjetivo a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social.

Segundo: Tanto en algunos de los pronunciamientos como en el propio dictamen legal que acompaña la solicitud de la CCSS, se hace un uso errado de los criterios técnicos que definen los términos, "tributo", "impuesto", "tasa" y "contribución", todos claramente definidos mediante artículo 4° del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Esto conlleva a pretender una errada aplicación extensiva del régimen de exención genérica a favor de la CCSS.

Tercero: Las tarifas que cobra la Municipalidad por los servicios públicos y servicios municipales y que se encuentran reguladas por Ley especial, no son en sentido técnico un impuesto, sino más bien una tasa, cuyo hecho generador es la contra prestación de un servicio público.

Cuarto: En el caso concreto, el pago correspondiente a los servicios de agua, recolección de basura y manejo de desechos, entre otros, corresponden a una contra prestación por un servicio que reciben directamente las oficinas de la Caja Costarricense del Seguro Social dentro de la jurisdiccional cantonal. Sus costos forman evidentemente· parte de los gastos de operación y administración de la CCSS y su efectiva cancelación es necesaria para cubrir los costos que dichos servicios generan al Municipio, garantizándose con ello la prestación efectiva de los servicios públicos brindados.

Quinto: Los cobros correspondientes exclusivamente a tasas municipales, no constituyen un empleo de los recursos sociales para finalidades distintas del cometido legal que le asignó la Constitución Política" a la Caja Costarricense del Seguro Social, encontrándose fuera del régimen de exención genérico subjetivo establecido por la Procuraduría. Por ende, es criterio de este Despacho, que legalmente es procedente el cobro únicamente de las tasas ligadas a dichos servicios, conforme los parámetros establecidos en la ley especial que regula el cobro y tarificación dichos servicios.

Sexto: Vista la posición encontrada entre el criterio de la asesoría legal de la CCSS y la posición de este Despacho, se recomienda a la Municipalidad de Belén llevar a cabo una consulta formal a la Procuraduría General de la República, a efectos de conocer los alcances de las interpretaciones previamente emitidas por la PGR sobre la aplicabilidad del régimen de exención genérico subjetivo específicamente a las tasa por los servicios públicos que brinda el Municipio. Dicho criterio será de carácter vinculante, por lo que conlleva para la Municipalidad su estricta aplicación, relevando al Gobierno local de responsabilidad en caso de algún fallo contrario en un potencial proceso en sede contenciosa administrativa.”

SOBRE EL FONDO.

A fin de dar respuesta a la consulta presentada por el señor Alcalde de la Municipalidad de Belén, es conveniente referirnos a la exoneración comprendida en los artículos 73 y 177 de la Constitución Política a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS).

En reiteradas ocasiones, este Órgano Asesor se ha pronunciado respecto a la exoneración genérica que deriva de la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política.

En un primer momento, mediante el oficio del 14 de enero del 1992, esta Procuraduría partiendo del método de interpretación armónico-finalista le indicó al Presidente Ejecutivo de la CCSS en ese momento, la existencia de un “principio constitucional de exoneración a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social que ampara y cubre su actividad asistencial en materia de seguridad social frente al poder tributario general del Estado.”

Este criterio, fue ratificado por el dictamen C-045-1995 del 3 de marzo del 1995, por medio del cual esta Procuraduría señaló:

“Teniendo como norte la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política en relación con el espíritu y la ideología que inspira nuestra Constitución Política, que consagra nuestro Estado como un Estado Social de derecho, se advierte que ésta, expresamente consagra la existencia de un régimen de seguridad social, cuya administración y gobierno fue asignado a una institución autónoma de rango constitucional - la Caja Costarricense de Seguro Social -, reservando para dicho régimen un trato especial en función de los fines expresamente asignados , que por su carácter genérico se constituyen en cometidos estatales. Este fuero especial que rodea al régimen de seguridad social, encuentra su asidero en la prohibición contenida en el artículo 73, que impide que los fondos y reservas de los regímenes de seguros sean transferidos o utilizados en fines distintos a los que dieron origen al nacimiento de la Caja de Seguro Social, prohibición que el constituyente complementa con la participación solidaria del Estado en el régimen de contribuciones, a fin de garantizar la permanencia y universalización del régimen de seguridad social. La Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia en el Voto Nº 6256-94 de las nueve horas del veinticinco de octubre de mil novecientos noventa y cuatro dijo:

" La Caja Costarricense de Seguro Social encuentra su garantía de existencia en el artículo 73 constitucional, con las siguientes particularidades: a) el sistema que le da soporte es de la solidaridad, creándose un sistema de contribución forzosa tripartita del Estado, los patronos y los trabajadores; b) la norma le concede, en forma exclusiva a la Caja Costarricense de Seguro Social, la administración y gobierno de los seguros sociales, grado de autonomía que es, desde luego, distinto y superior al que se define en forma general en el artículo 188 ídem; c) los fondos y las reservas de los seguros sociales no pueden ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a su cometido. (...) "

Debemos preguntarnos entonces si ese fuero especial que rodea al régimen de seguridad social, y que encuentra su asidero en la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional, complementado con el régimen de solidaridad del Estado, constituye una exención genérica o un escudo fiscal a favor de la Caja del Seguro Social?

Si bien, tratándose de privilegios de orden tributario, nuestra Constitución Política, lejos de establecer privilegios e inmunidades a favor de categorías sociales, en el numeral 18 en concordancia con el 33 dispuso la obligación genérica de contribuir con el gasto público regida por los principios de igualdad y proporcionalidad, y reservó expresamente al Poder Legislativo la facultad no solo de crear tributos, sino de establecer beneficios fiscales, tales como exenciones. Es decir, que la única fuente capaz de dar nacimiento a tributos y beneficios fiscales lo es la ley, entendiendo por esta, tanto la Constitución Política, como la ley ordinaria. (Véase Washington Lanziano, TEORIA GENERAL DE LA EXENCION TRIBUTARIA, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1979)

Si bien, la Constitución Política, no establece - una exención expresa a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social, no puede ignorarse que la intención del Constituyente fue preservar los fondos y reservas de los seguros sociales a fin de garantizar y preservar el régimen de seguridad social, y tan clara fue su intención, que en el artículo 177 constitucional para lograr la permanencia y universalización de los seguros sociales así como para garantizar cumplidamente el pago de la contribución del Estado como tal y como patrono, se constituyó en ente solidario de la institución creada por el constituyente, a fin de mantener el régimen de seguridad social inalterable.

Lo anterior tiene importancia, porque si partimos del principio de que las descentralizaciones autónomas para desempeñar eficazmente sus cometidos, no se les puede afectar sus recursos económicos, podemos justificar la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional complementada con la solidaridad estatal instaurada en el artículo 177. Es obvio que la Caja Costarricense del Seguro Social -como institución autónoma por excelencia- forma parte de la estructura del Estado, y como tal está legitimada para recaudar y distribuir sus fondos y reservas en la conservación y desarrollo del régimen de seguridad social en beneficio de todos los ciudadanos como un cometido estatal, de ahí que el constituyente expresamente estableció que los fondos y reservas de los seguros sociales - constituidos no solo con aporte de los patronos y trabajadores, sino con aportes del Estado - no pueden canalizarse hacia otras vías que no sean el logro de los fines propuestos.

Lo anterior, nos lleva a afirmar, que la intención del constituyente fue precisamente evitar desfinanciar los fondos y reservas de los seguros. Es por ello, que esta Procuraduría considera que la prohibición contenida en el artículo 73 complementada con la solidaridad establecida en el artículo 177 constitucionales encierra en sí una exoneración general en favor de la Caja Costarricense de Seguro Social, por cuanto, si dicha institución tuviera que coadyuvar en el sostén de las cargas pública -tal y como lo dispone el artículo 18 constitucional- se vería privada de gran parte de sus recursos. Por agentes externos que interfieren en su administración y libre disponibilidad.

Con fundamento en lo expuesto, se puede afirmar que del artículo 73 constitucional, en relación con el 177, si puede deducirse un principio general de exoneración en favor de la Caja Costarricense de Seguro Social, en el tanto, que la intención del Constituyente, fue la de evitar, que los fondos y reservas de los seguros sociales, fueran distraídos hacia fines distintos a los previstos en perjuicio del de seguridad social constituido para favorecer la clase trabajadora.

Lo anterior nos lleva a formular la hipótesis de, si el Estado en el ejercicio de la potestad tributaria consagrada en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, puede violentar la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional y hacer nugatoria la exención genérica que encierra dicha prohibición.

Para dar respuesta a la interrogante planteada, resulta menester, referirse a un concepto de importancia, a saber, los Ingresos Públicos.

Se entiende por ingreso público, toda cantidad de dinero percibida por el Estado y demás entes públicos, cuyo sentido esencial es financiar el gasto público.

Desde tal perspectiva, los ingresos -independientemente de la fuente de que provengan- siempre constituyen medios para el cumplimiento de fines públicos generales. La característica de público hace referencia al titular del ingreso, y no al régimen jurídico aplicable, por cuanto existen ingresos públicos regulados por el derecho público- como es el caso de los ingresos tributarios.

Se puede decir entonces, que el ingreso público se justifica, básicamente, por la necesidad de financiar los gastos del Estado. Esta finalidad, ha sido relacionada con la tradicional concepción de la actividad financiera, como una actividad instrumental, dirigida a poner al servicio de la administración pública unos ingresos, con los que ésta pueda realizar directamente la satisfacción de fines públicos generales. Es por ello, que la obtención de ingresos por parte del Estado tiene básicamente carácter instrumental, por lo que debe entenderse que en determinadas ocasiones, cuando el Estado obtiene ingresos no solo está posibilitando la financiación del gasto público, sino que también está cumpliendo con importantes finalidades de política económica o monetaria. (Véase CURSO DE DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO; Juan Martín Queralt, Carmelo Lozano Serrano, Editorial Tecnos S.A, Madrid, 199O)

De acuerdo a lo expuesto, se tiene entonces que el objetivo básico del ingreso, es propiciar la cobertura de los gastos generales del Estado, y éste tiene plena disponibilidad para afectarlo al cumplimiento de sus fines.

Por su parte, los tributos constituyen la fuente por excelencia para hacer llegar ingresos al Estado, y como instrumento para la consecución de determinados objetivos de política económica.

La innegable trascendencia que tiene el tributo como medio para financiar los crecientes gastos del Estado, puede ser desplazada por el protagonismo que ha asumido, en la actualidad como instrumento de política económica general, por cuanto éste muestra una clara pujanza al momento de adoptar determinadas medidas de política económica. (Véase INTERVENCIONISMO Y DERECHO FINANCIERO, Carmelo Lozano Serrano, Editorial Tecno S.A, Madrid, 1990)

Esta ambivalencia en el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado, resulta incuestionable, ya que la imposición, no se limita única y exclusivamente a la obtención de ingresos tributarios y a su asignación y cobertura de los gastos públicos tradicionales, toda vez que el ensanchamiento de las actividades públicas ha llevado a un progresivo y coetáneo proceso evolutivo del concepto de gasto público, lo que determina en última instancia, una clara ampliación de los mecanismos a través de los cuales se financia ese gasto, de forma que en no pocas ocasiones, se recurre al establecimiento de tributos (renta, ventas, ganancias de capital) solapados para hacer frente a los gastos del Estado en detrimento del patrimonio de personas físicas o jurídicas.(Véase PRESION FISCAL E INCONSTITUCIONALIDAD, José Osvaldo Casás, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1992)

Lo anterior, por cuanto las detracciones tributarias que el Estado requiere para cubrir las necesidades del erario deben necesariamente ser presupuestadas por los sujetos obligados, y obviamente ello afecta los recursos y el patrimonio de éstos, como una consecuencia directa de la imposición que afecta la libre disponibilidad del patrimonio.

Analizando lo expuesto en relación con la Caja de Seguro Social, se tiene que cuando el Estado propone tributos que afectan los fondos y reservas de los seguros sociales - que constituyen el patrimonio de la institución - puede afirmarse entonces, que tales gravámenes violentan la prohibición contenida en el artículo 73 constitucional, al obligar a la Caja Costarricense del Seguro Social de manera indirecta a presupuestar tales detracciones en perjuicio del cometido asignado, contrariando el rol expresamente establecido por la Constitución Política a dicha institución y haciendo ilusoria la aplicación de sus recursos, por cuanto sus presupuestos se verían seriamente perturbados por el ejercicio de la potestad tributaria; lo cual implicaría una intromisión indirecta del Estado (Poder Ejecutivo) que haría nugatoria la competencia constitucional de la Caja del Seguro Social para desarrollar un régimen de seguridad social, como un cometido esencial de nuestro Estado Social de Derecho, tal y como lo expuso esta Procuraduría.

Sobre el particular resulta ilustrativo lo dicho por la Sala Constitucional en el Voto Nº 6256-94. Dijo la Sala:

" Tratándose de los recursos ordinarios, solo la institución, conforme a su propia organización, puede ejercer la autonomía constitucional libremente (definición de las razones de legalidad con la oportunidad y discrecionalidad) por medio de los presupuestos del ente...Es decir, es la propia Constitución Política la que ha definido cuales son los recursos financieros propios y ordinarios de la Caja Costarricense de Seguro Social..., fondos que son administrados y gobernados por la propia institución (...)

En virtud de todo lo expuesto, esta Procuraduría considera que no existe mérito para reconsiderar el criterio vertido en oficio del 14 de enero de 1992, en cuanto a que por interpretación de los artículos 73 y 177 constitucionales se establece un principio general de exoneración que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social, para el efectivo cumplimiento de los fines que le impone la Constitución Política en materia de seguridad social.”

Esta misma línea de pensamiento, ha sido reafirmada por este Órgano Asesor al analizar la procedencia de la exención en relación con tributos cuanto que gravan bienes que deben ser adquiridos por la CCSS y que resultan útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social, tal y como se puede apreciar en los dictámenes C-114-1995, C-120-1995, C-044-2000, C-020-2002 y C-187-2007, entre otros.

No queda la menor duda entonces que de la interpretación armónica finalista de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política, se desprende un principio constitucional de exoneración general a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social, principio íntimamente vinculado con los grandes fines que informa la ley suprema del país en cuanto a la seguridad social, y que como tal, debe perdurar regulando su evolución y desarrollo a fin de no hacer nugatoria la intención del constituyente de concederle a la Caja Costarricense del Seguro Social en forma exclusiva y autónoma, la administración y gobierno de los seguros sociales, con la intención de preservar los fondos y reservas de la seguridad social.

Ahora bien, en cuanto a la consulta que formula el señor Alcalde de sí esa exención genérica que deriva de la interpretación armónica finalista de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política y que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social, alcanza el pago de los precios públicos y tasas a las entidades municipales por concepto de agua potable, recolección y manejo de desechos sólidos.

Sobre el particular valga indicar que los servicios prestados por las entidades municipales, requieren de una fuente de financiamiento que permita la efectiva prestación de dichos servicios. Generalmente estos servicios se han visto financiados a través de la aplicación de tasas (recolección y manejo de desechos, artículo 74 del Código Municipal), o bien, de precios públicos (agua potable), cuyo objetivo es la de dotar de recursos a las entidades municipales prestatarias del servicio a fin de que con dichos recursos sean sufragados los gastos producto de la prestación.

En el caso de los servicios de suministro de agua potable y de la recolección y manejo de desechos, estos se encuentran debidamente regulados no solo en la Ley N° 7593 del 9 de agosto de 1996, Ley de la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos, sino también en el Código Municipal ( véase artículo 74 ). Tales normas establecen –entre otras cosas- la fijación de un precio público y una tasa para el financiamiento de tales servicios, ya sea que se reciban efectiva o potencialmente, e independientemente que los usuarios sean personas públicas o privadas.

Ahora bien, si partimos de que la exención genérica que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social está en función de la adquisición de bienes y servicios útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social, podemos afirmar entonces que el pago de tasas y precios públicos a las entidades municipales por la prestación de servicios, tales como agua potable, recolección de basura y desechos sólidos no quedan cobijados por aquella, toda vez que se trata de gastos administrativos que deben ser presupuestados por la entidad y que no van en detrimento de los fondos propios de la seguridad social. Extender la exoneración al pago de tasas y precios públicos estos precios públicos vendría a menoscabar los recursos económicos de las entidades municipales así como la prestación efectiva y eficaz de los servicios municipales.

CONCLUSIONES

De conformidad con lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:

La exoneración genérica que deriva de la interpretación armónica finalista de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política y que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social está direccionada a aquellos tributos que graven bienes y servicios que deba adquirir y que sean útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social.

Dicha exención genérica no alcanza el pago de tasas y precios públicos que debe realizar la Caja Costarricense del Seguro Social, a favor de las entidades municipales por la prestación de los servicios de agua potables, recolección de basura y desechos sólidos.

Atentamente,

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/Kjm

Código 9479-2012