Opinión Jurídica : 101 - del 08/12/2010

8 de diciembre de 2010

OJ-101-2010

 

Señora

Rosa Maria Vega Campos

Comisión Permanente de Asuntos Municipales

Asamblea Legislativa

 

 

Estimada señora:

 

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio de fecha 4 de noviembre de 2010 ( asignado para su conocimiento el 12 de noviembre de 2010 ), por medio del cual solicita el criterio técnico jurídico de este Despacho respecto al texto sustitutivo del Proyecto denominado: “Creación del Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipales”, tramitado bajo el expediente N°17.421, publicado en la Gaceta N° 158 del 14 de agosto del 2009.

 

De previo a dar respuesta a la consulta, cabe advertir que de conformidad con el artículo 4° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N°6825 de 27 de setiembre de 1982, y sus reformas), sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, pueden requerir el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General de la República, condición que es ajena a la Asamblea Legislativa. No obstante, en un afán de colaboración con los señores Diputados, esta Procuraduría tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se emite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.

 

Por otro lado, al no estarse en los supuestos que prevé el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa (consulta al Tribunal Supremo de Elecciones, la Universidad de Costa Rica, el Poder Judicial o una institución autónoma), a la solicitud que nos ocupa no le es aplicable el plazo de ocho días hábiles que dicho artículo dispone.

 

Cabe advertir que la Procuraduría mediante opinión jurídica OJ-093-2009 del 1 de octubre del 2009 se refirió al Proyecto de Creación del Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipales ( proyecto original ), por lo que se estima conveniente transcribir las observaciones realizadas en su oportunidad. Dice en lo que interesa el pronunciamiento:

 

 

“(…)

 

Es importante destacar que la autonomía tributaria de las entidades municipales, no solo comprende la creación de tributos, sino también su administración, y es precisamente dentro de este ámbito de administración que también juega un papel importante la normativa que se propone en el proyecto de “Creación del Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipales”, por cuanto en el mismo se regulan aspectos concernientes única y exclusivamente a las municipalidades.

 

SOBRE EL PROYECTO DE LEY PUESTO DE CREACIÓN DEL CODIGO TRIBUTARIO MUNICIPAL:

 

En el proyecto de ley tramitado bajo el expediente legislativo N° 17.421 se pretende crear un Código de Normas y Procedimientos Tributarios de aplicación exclusiva en el ámbito municipal. Este cuerpo legal que tendría carácter de ley nacional, busca dotar a las municipalidades de todo el país de un instrumento  con el cual puedan gestionar, fiscalizar, determinar y recaudar los tributos municipales, así como sancionar el incumplimiento de los deberes formales establecidos en dicho código, y según la exposición de motivos, el proyecto de ley se conceptualiza como un conjunto normativo para fortalece las distintas administraciones tributarias municipales, regulando una serie de institutos tributarios ( Derecho Tributario General )  regulados hoy en día por el Código de Normas y Procedimientos Tributarios (ley N° 4755 del 3 de mayo de 1971 ) que serían de aplicación obligatoria para las municipalidades en el proceso de gestión y recaudación de los tributos municipales, toda vez que la normativa contenida en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios únicamente pueden aplicarse de manera supletoria por disposición del artículo 1° de dicho código y en determinados campos, lo que obviamente impide que las municipalidades puedan aplicar por esa vía determinadas normas que han sido reservadas a la Administración Tributaria estatal, como por ejemplo, el acceso a la información privada o bien la aplicación del régimen sancionatorio contenido en el Título III del código de cita.

 

Formalmente, el proyecto de ley en estudio se encuentra constituido por 130 artículos y 5 disposiciones transitorias. El articulado esta dividido a su vez en 6 títulos, el Titulo I: Disposiciones Generales, el Titulo II: Las obligaciones tributarias municipales, el Título III: Los Ilícitos tributarios municipales, el Título IV: La Administración Tributaria municipal, el Título V: Procedimiento tributario municipal, y por último el Titulo VI: Disposiciones finales.  

 

La normativa propuesta en los Títulos I y II establece un marco jurídico similar al contenido en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios (ley N° 4755) guardando el mismo esquema de ese cuerpo legal. Quizá la única diferencia radica, en que los institutos propuestos serían aplicables única y exclusivamente a los tributos municipales, sean estos creados por las entidades municipales, o los llamados tributos por destino, tal y como se desprende del artículo 1° del proyecto de ley. Sin embargo, al definir los hechos imponibles en el artículo 2°, pareciera que ámbito de aplicación se reduce a los tributos creados por las propias municipalidades, por lo cual a juicio de esta Procuraduría, debe mejorarse la redacción de la norma.

 

Es importante acotar, que dentro de las “Fuentes del ordenamiento tributario” reguladas en el artículo 3° del proyecto, se omiten las resoluciones, directrices y circulares que emite el Órgano de Normalización Técnica, que por disposición del artículo 12 y 13 de la Ley N° 7509 del 9 de mayo de 1995, tiene el carácter de asesor obligado de las municipalidades en relación con el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, que si bien es un tributo creado mediante una ley nacional, se considera municipal por destino, por cuanto los recursos económicos provenientes de dicho tributo le fueron asignados a las municipalidades expresamente por el legislador.

 

Especial comentario merece la disposición contenida en el artículo 13 del proyecto que expresamente dispone:

 

 “La obligación tributaria es exigible aun cuando el hecho, acto o circunstancia que le haya dado origen tenga un motivo, un objeto o un fin ilegal, ilícito o inmoral”. 

 

Tal y como está redactada la norma, se puede prestar para confusión, por cuanto de conformidad con el artículo 81 del Código Municipal, la licencia municipal para realizar una actividad lucrativa dentro del cantón, puede ser denegada cuando la actividad sea contraria a la ley, la moral y las buenas costumbres. Si este fuera el caso, no podría la municipalidad legitimar el cobro del impuesto de patente municipal – que es el tributo municipal por excelencia – cuando tenga un motivo, un objeto o un fin ilegal, ilícito o inmoral. Mantener la redacción  de la norma como esta propuesta, es legitimar a las entidades municipales para que otorguen patentes municipales sobre actividades ilegales, ilícitas e inmorales, en aras de obtener mayores ingresos. 

 

En cuanto al instituto de la prescripción regulado en el artículo 29 y siguientes del proyecto, también presenta ciertas inconsistencias técnicas, veamos: los plazos de prescripción previstos en la norma, de 5 y 10 años, desde el punto de vista de la doctrina tributaria, al ser plazos largos crea incerteza jurídica tanto para los sujetos pasivos como para el sujeto activo, máxime que el impuesto de patente municipal – que como se indicó es la principal fuente de ingresos municipales – está en íntima relación con la declaración del impuesto sobre la renta que se presenta ante la Dirección General de la Tributación, y es lo cierto que en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios ( Ley N° 4755 ) el plazo de prescripción es de 3 años para cobrar o determinar la obligación, prorrogable a 5 años si las declaraciones han sido tachadas de falsas incompletas e ilegales, por lo que a juicio de esta Procuraduría sería más recomendable ajustar el instituto de la prescripción a un plazo igual al del Código Tributario, sin perjuicio de que se introduzcan las reforma del caso al artículo 73 del Código Municipal que establece un plazo de prescripción de 5 años para los tributos municipales.

 

Siempre relacionado con el tema de la prescripción, el artículo 33 del proyecto también presenta un error técnico, ya que desde el punto de vista doctrinario, la prescripción como instituto que beneficia a los deudores y no propiamente al acreedor, opera únicamente a instancia de parte y no de oficio. El error se subsana, estableciendo el no cobro del tributo como un incobrable, siempre y cuando se hubieran agotado las gestiones legales pertinentes.

 

En el Capítulo VII del proyecto que regula las “Exenciones” debe eliminarse el párrafo 5° o redactarse de manera diferente, toda vez que da a entender, que las municipalidades solo otorgarán exenciones de rango constitucional lo cual técnicamente no es correcto. En su defecto se debe de indicar, que los tributos propuestos por las municipalidades, solo podrán ser exonerados con norma que también sea de iniciativa municipal, o bien por ley nacional cuando la Asamblea Legislativa otorgue a las municipalidades la audiencia prevista en el artículo 190 de la Constitución Política.     

 

En lo concerniente a los ilícitos tributarios municipales contenidos en el Capítulo I del Título III, debe tenerse presente que de acuerdo al principio de tipicidad administrativa, las infracciones impuestas por la Administración Tributaria municipal, deben estar claramente descritas y definidas por la norma legal que las contiene. Partiendo de lo anterior, y siguiendo lo dispuesto por el propio artículo 118 del texto propuesto, a nuestro juicio es necesario que dentro de la definición de las infracciones tributarias (artículo 42) se consigne sobre cuales tributos se pueden llegar a configurar las infracciones tributarias municipales, y así tipificar claramente los hechos, acciones u omisiones que constituyan como tales.

 

En cuanto a la infracción denominada “Defraudación” prevista en el artículo 53 del Proyecto y tipificada como una infracción administrativa, consideramos que si bien una de las tendencias modernas ha sido despenalizar el derecho tributario, la defraudación fiscal por afectar ya no solo a la administración tributaria sino también a los administrados, debiera catalogarse como un delito tributario sancionado con pena de prisión, tal y como lo prevén los artículos 89, 90 y 92 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. De mantenerse la redacción tal y como está, se desnaturaliza  la conducta antijurídica que se pretende sancionar, ya que estaríamos en presencia no de una defraudación fiscal, sino de una elusión fiscal.   

 

Por otra parte, en cuanto a los procedimientos tributarios contenidos en el Título IV de la iniciativa, debemos señalar que si bien se dota de un vehículo procesal a las municipalidades de todo el país para que ejerzan potestades propias de gestión, fiscalización, determinación y recaudación de sus tributos, a juicio de esta Procuraduría dentro del marco legal propuesto se debe dotar a las entidades municipales de los recursos necesarios para llevar a cabo los objetivos que se buscan con la implementación de estos procedimientos en el ámbito municipal, que no son otros que el de realizar una eficiente recaudación de los tributos por parte de los entes locales.

 

Finalmente, nos permitimos señalar que el proyecto de ley puesto a nuestra consideración por los señores diputados se presenta como una iniciativa interesante para dotar a las corporaciones municipales del país de medios legales necesarios para la adecuada recaudación tributaria, sin embargo -a nuestro juicio- para llegar a tal objetivo, bastaría con realizar ciertas reformas al actual Código de Normas y Procedimientos Tributarios (ley N°4755) para que dicho cuerpo legal sea de total aplicación por parte de las municipalidades.         

 

También encuentra esta Procuraduría que se deben afinar técnicamente los conceptos de sujetos pasivo y de responsabilidad por solidaridad contenido en los artículos que van del 19 inclusive al 23 inclusive.

 

No está por demás advertir, que por tratarse de un cuerpo normativo propuesto  por uno de los señores Diputados, que afecta a todas las entidades municipales debe otorgarse la audiencia a que refiere el artículo 190 de la Constitución Política.

 

(…)”

 

            Analizado el Proyecto sustitutivo de Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipal, esta Procuraduría encuentra que se trata prácticamente del mismo texto original de dicho proyecto, salvo el cambio de nombre y corrección de  algunos artículos, prevaleciendo algunas inconsistencias señaladas por la Procuraduría en el pronunciamiento emitido. Entre ellas lo concerniente al instituto de la prescripción, regulado de los artículos 31 al 35, así como la defraudación regulada en los artículos 53 y 54 del proyecto.

 

            Sin perjuicio entonces de los señalamientos realizados en el pronunciamiento emitido, esta Procuraduría se referirá a algunos artículos en concreto, que a su juicio deben corregirse.

 

En cuanto al cierre de negocios regulado en el artículo 57, debe indicarse que siguiendo los lineamientos que ha señalado la Sala Constitucional en materia de cierre de negocios por deudas tributarias, necesariamente debe indicarse el término por el cual se cierran los establecimientos donde se ejercen actividades  lucrativas, ya sea estableciendo un mínimo y un máximo que le permita a la administración tributaria municipal graduar la sanción según la causal, o bien un término fijo. Lo anterior, por cuanto si se analiza el texto del artículo propuesto, únicamente se establece la facultad de las entidades municipales para ordenar el cierre de negocios, quedando al arbitrio de la administración tributaria municipal la fijación del término del cierre, lo cual devendría en inconstitucional.

            En relación con las competencias de la administración tributaria municipal reguladas en el artículo 63, debe indicarse que en el inciso i) se otorga competencia a las entidades municipales para fijar valores básicos y/o valores mínimos para determinados bienes en función de los valores de mercado, índices, promedios, coeficientes y demás procedimientos para determinar la base imponible de gravámenes tributarios.

 

Sobre el particular, cabe recordar que si se trata de la fijación de la base imponible de bienes inmuebles, por disposición de la Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles ( Ley N° 7509 y sus reformas ), tal competencia corresponde al Órgano de Normalización Técnica, de modo que tendría que delimitarse la competencia que se otorga a las municipalidades en el inciso i) del artículo 63 del proyecto, o bien derogar lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley N° 7509.

            En relación con el artículo 92 del proyecto que regula lo concerniente a la autorización para compensar con proveedores, a juicio de la Procuraduría no puede otorgarse competencia a la entidad municipal para que compense de oficio deudas que tenga con proveedores. Si bien, es posible la compensación en tales casos, la misma debe ser a instancia de parte, por lo que se sugiere cambiar la redacción de la norma.

 

            También debe enmendarse el error técnico contenido en el artículo 94 referente a la “reserva”. Si bien la obligación de pagar tributos y sus accesorios puede ser condonada, bajo la condición de que la condonación debe ser dispuesta por ley dictada con alcance general, tal condición debe observarse tanto para tributos de carácter nacional como para los tributos municipales. De modo que la disposición contenida en el artículo 94 del proyecto, en el sentido de que cuando se trate de tributos municipales la condonación debe estar autorizada en una disposición constitucionalmente fundada,  no es acertada.

 

            En la Sección VI del proyecto, concretamente en el artículo 96 se regulan los incobrables. Sin embargo la forma como se regula no es técnicamente correcta, toda vez que una vez decretada la incobrabilidad de los créditos procede el archivo definitivo del expediente. Siendo así, el párrafo segundo del artículo 96 que prevé la reactivación de la cobrabilidad debe eliminarse.

           

            Asimismo, a juicio de la Procuraduría deben eliminarse los artículos 97 y 98 de la Sección VII del proyecto, por cuanto  las situaciones reguladas en dichas normas, quedan comprendidas en el Capítulo IV en que se regula la prescripción.

 

            El artículo 104 titulado “Título Ejecutivo”, debe ser corregido ya que la potestad certificadora de los adeudos tributarios corresponde al titular de la administración  tributaria municipal, y no a los contadores municipales.

 

            Finalmente en relación con el procedimiento tributario regulado en el Capítulo IV del proyecto y concretamente en el artículo 117, a juicio de la Procuraduría los términos establecidos deben unificarse con los términos previstos en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, Ley N° 4755.

 

     No está por demás insistir, que por tratarse de un cuerpo normativo que afecta a todas las entidades municipales debe otorgarse la audiencia a que refiere el artículo 190 de la Constitución Política.

 

Realizadas respetuosamente las observaciones sobre el texto formulado, queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

 

Atentamente,  

 

 

 

Lic. Juan Luis Montoya Segura

PROCURADOR TRIBUTARIO

 

 

 

JLMS/Smpu

Código N° 16539-2010

 

 

 

OJ-101-2009

 

PROYECTO DE LEY EXPEDIENTE N° 17.421 CÓDIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS MUNICIPALES

 

            La señora secretaria de la Comisión Permanente de Asuntos Municipales solicita el criterio técnico jurídico de este Despacho respecto al texto sustitutivo del Proyecto denominado: “Creación del Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipales”, tramitado bajo el expediente N°17.421, publicado en la Gaceta N° 158 del 14 de agosto del 2009.

 

 

El Licenciado Juan Luis Montoya Segura, Procurador Tributario, mediante la Opinión Jurídica OJ-101-2010 del 8 de diciembre del 2010, emite criterio al respecto, llegando a las siguientes conclusiones:

 

La Procuraduría mediante opinión jurídica OJ-093-2009 del 1 de octubre del 2009 se refirió al Proyecto de Creación del Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipales ( proyecto original ), por lo que se estima conveniente transcribir las observaciones realizadas en su oportunidad. Analizado el Proyecto sustitutivo de Código de Normas y Procedimientos Tributarios Municipal, esta Procuraduría encuentra que se trata prácticamente del mismo texto original de dicho proyecto, salvo el cambio de nombre y corrección de  algunos artículos, prevaleciendo algunas inconsistencias señaladas por la Procuraduría en el pronunciamiento emitido.

 

En cuanto al cierre de negocios regulado en el artículo 57, debe indicarse que siguiendo los lineamientos que ha señalado la Sala Constitucional en materia de cierre de negocios por deudas tributarias, necesariamente debe indicarse el término por el cual se cierran los establecimientos donde se ejercen actividades  lucrativas, ya sea estableciendo un mínimo y un máximo que le permita a la administración tributaria municipal graduar la sanción según la causal, o bien un término fijo. Lo anterior, por cuanto si se analiza el texto del artículo propuesto, únicamente se establece la facultad de las entidades municipales para ordenar el cierre de negocios, quedando al arbitrio de la administración tributaria municipal la fijación del término del cierre, lo cual devendría en inconstitucional.

 

No está por demás insistir, que por tratarse de un cuerpo normativo que afecta a todas las entidades municipales debe otorgarse la audiencia a que refiere el artículo 190 de la Constitución Política.