Dictamen : 234 - del 16/11/2010

16 de noviembre del 2010

C-234-2010

Señores (as)

Xenia Lozano Makay

Directora Ejecutiva

Federación Occidental de Municipalidades de Alajuela.

Francisco Lozano Manzanares

Secretario

Federación de Municipalidades de la Región Sur Provincia de Puntarenas

Roxana Chinchilla Fallas

Secretaria Concejo Municipal

Municipalidad de Poas

Estimados señores (as):

Con la aprobación de la señora Procuradora General, me refiero a los oficios FEDOMA 185-2010, FEDEMSUR-CD-094-2010, MPO-SCM-415-2010, mediante los cuales solicitan a la Procuraduría General emitir criterio legal, con respecto a los alcances de la Ley que establece que el 2% correspondiente al impuesto de ventas debe ser girado al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal.

De previo a emitir pronunciamiento, valga indicar que la consulta presentada resulta ambigua e imprecisa, no obstante pareciera que la misma está vinculada con disposiciones contenidas en la Ley N° 3914 del 17 de julio de 1967, y sobre dicho aspecto se enfocara. Por otra parte, siendo que las tres consultas versan sobre el mismo aspecto y pese a que fueron presentadas en documentos distintos, se opta por evacuarlas bajo un mismo documento.

ANALISIS.-

Con las consultas presentadas, se pretende que la Procuraduría determine si la asignación del 2% que disponía la Ley N° 3914 se mantiene vigente. Veamos:

La Ley N° 3914 reguló lo concerniente al Impuesto sobre las Ventas, y dispuso en el artículo 35 un destino específico para el 3% de la recaudación, a fin de que el Poder Ejecutivo lo direccionara a obras de alcantarillado.

Dice en lo que interesa el artículo:

“Del producto de este impuesto el Poder Ejecutivo destinará a través del Organismo técnico especializado, el tres por ciento para el entubamiento de los ríos María Aguilar, Acequia de las Arias, Lantisco, Torres y río Ocloro, en el tanto en que atraviesan en el Área Metropolitana”.

Posteriormente, mediante la Ley N° 5662 de 23 de diciembre de 1974 ( Ley de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares ), el artículo 35 de cita fue reformado. En lo que interesa dispuso la reforma:

“Del producto de este impuesto el Banco Central girará directamente, en forma trimestral, a la Dirección General de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares el 37.5% para el fondo de desarrollo social y asignaciones familiares. En igual forma girará al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal (IFAM) el 2% del producto del Impuesto, con el fin de que dicho Instituto forme un capital destinado a financiar, por medio de créditos a los gobiernos locales, estudios y programas de obras sanitarias y de saneamiento ambiental, tales como cañerías, alcantarillado pluvial y sanitario; sistemas de recolección, transporte, tratamiento y disposición final de basuras; entubamiento de ríos, arroyos y acequias; cordón y caño, aceras y pavimentación de calles en pueblos y ciudades; mataderos, mercados, terminales de autobuses y otras con proyección sanitaria.

Ese capital podrá servir, además, para respaldar emisiones de bonos o para garantizar empréstitos nacionales o internacionales destinados al financiamiento masivo de los programas u obras dichos. Queda autorizado el IFAM para hacer las emisiones de bonos o contratar los empréstitos mencionados, previa autorización de la Oficina de Planificación, del Banco Central y de la Contraloría General de la República.

(…)” ( la negrilla no es del original )

Como corolario, tenemos entonces que el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal de conformidad con el artículo 35 de la Ley N° 3914 tenía derecho a un 2% del producto del impuesto de ventas para formar un fondo de capital, mediante el cual se financiaría a los gobiernos locales mediante créditos para la realización de obras.

Posteriormente, se promulga la Ley N° 6826 del 8 de noviembre de 1982 mediante la cual se regula nuevamente el impuesto general sobre las ventas. Cabe destacar, que dicha ley en el artículo 23 dispone una derogatoria general de cualquier ley o decreto que se le oponga, o que regule de forma diferente lo concerniente al impuesto de ventas. Dice en lo que interesa el artículo 23:

“A partir de la entrada en vigencia de esta Ley, queda derogada la Ley N° 3914 de 17 de julio de 1967 y sus reformas vigentes y cualquier otra ley o decreto, general o especial, que se le oponga o que regule en forma diferente, o que establezca gravámenes o exenciones no contempladas en esta ley”. (la negrilla no es del original )

No obstante la derogatoria introducida por el artículo 23 de la Ley, en lo que refiere al porcentaje del impuesto de ventas asignado al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal, el legislador mediante el Transitorio IV mantiene lo mantiene, aunque de una manera muy escueta. Dice en lo que interesa:

“Del impuesto establecido en esta ley se girará el porcentaje asignado al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal en la Ley N° 5662 del 23 de diciembre de 1974”.

Sin embargo, debemos recordar que el porcentaje del 2%, si bien esta comprendido en la Ley N° 5662, se incorpora a la Ley N° 3914, por cuanto el legislador lo que hizo fue reformar el artículo 35 de dicha ley.

No obstante, la Ley N° 5662 introduce un Transitorio IV mediante el cual dispone asignar el 50% del total del 2% del impuesto de ventas que corresponden al IFAM por disposición del artículo 35 de la Ley N° 3914. Dispone en lo que interesa el Transitorio IV:

“Del 2% indicado en el artículo 35 de la Ley de Impuesto sobre las Ventas, N° 3914, el IFAM deberá girar a la Municipalidad de San José el 50%, con el fin de que ésta proceda a realizar las obras de entubamiento o canalización, según el caso, de los ríos María Aguilar, Torres y Ocloro y de las acequias denominadas Las Arias y Lantisco. Este porcentaje se girará durante todo el tiempo necesario para que la municipalidad pague el costo de las obras. Una vez concluidas éstas, el producto total del 2% pasará, íntegramente al IFAM para los fines del párrafo primero del artículo 35, que se reforma.

(…)”

A efecto de aclarar la ambigüedad presentada con la derogatoria introducida por el artículo 23 de la Ley N° 6826 que derogó la Ley N° 3914 y todas sus reformas, y el Transitorio IV que mantiene el porcentaje asignado al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal, la Procuraduría General de la República emitió los dictámenes N°s C-233-88 del 28 de noviembre de 1988 y C-111-89 el primero ante consulta presentada por el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal, y el segundo ante consulta del Ejecutivo Municipal de la Municipalidad de San José.

En el dictamen C-233-88 la Procuraduría concluyó:

“(…)

1.-

La Ley de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares (Nº 5662 de 23 de diciembre de 1974), en su artículo 16, reformó el artículo 35 de la Ley de Impuesto sobre las Ventas (Nº 3914 de 17 de julio de 1967), con la finalidad de que el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal (en adelante IFAM) percibiera el 2% del producto de ese impuesto para integrar una reserva de capital especial para un destino específico: financiar obras municipales de saneamiento ambiental mediante préstamos a largo plazo -no menor de diez años-, con intereses no superior al 6%. De ese 2% correspondía el 50% a la Municipalidad de San José, para financiar las obras que en ese artículo se mencionan, las que una vez realizadas, el 2% volvía a emplearse en los fines específicos de saneamiento ambiental antes expresado, conforme el transitorio IV de la Ley 5662 precitada.

2.-

La Ley de Impuesto General sobre las Ventas (Nº 6826 de 8 de noviembre de 1982), en su artículo 23 derogó la Ley 3914 antes dicha, sus reformas y cualesquiera ley "que se le oponga o que regule en forma diferente". En este sentido debe entenderse derogado el artículo 35 de la Ley 3914 reformado por la Ley 5662.

Sin embargo, el transitorio IV de la ley 6826 mantiene, única y exclusivamente, el porcentaje que menciona el artículo 35 antes indicado y deja de lado o no considera, el destino específico que expresaba este artículo. De manera que, ateniéndonos al tenor literal del transitorio dicho, el porcentaje en comentario -2% del impuesto general de las ventas- debe girarse al IFAM, no ya para el destino que antes mencionaba aquel artículo 35, el cual en ese sentido ha sido derogado, sino para cumplir los fines de su ley de creación -Ley de Organización y Funcionamiento del Instituto de Fomento y Asesoría Municipal (IFAM), Nº 4716 de 9 de febrero de 1971-, porque en realidad, los fines de este ente no son ajenos a las municipalidades.(…)”

Por su parte mediante el dictamen C-111-89 se reconsidera el dictamen C-233-88 en cuanto al fin para el cual fue asignado el 2% del impuesto de ventas. Dice en lo que interesa el dictamen:

“(…) Ciertamente, resulta tarea difícil encontrar respuestas claras en la interpretación de los textos que involucran a las leyes 3914/67, 5662/74 y 6826/82.

El quid estriba en el alcance que se ha otorgado al Transitorio IV de la última Ley, que dispone escuetamente:

"Del impuesto establecido en esta ley si girará el porcentaje asignado al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal en la Ley No. 5662 del 23 de diciembre de 1974."

El dictamen suscrito por el Procurador Dr. Luis Fernando Pérez Morais sostiene:

"Sin embargo, el transitorio IV DE LA LEY 6826 mantiene, única y exclusivamente, el porcentaje que menciona el artículo 35 antes indicado y deja de lado o no considera, el destino específico que expresaba este artículo..."

No puede menos que causar insatisfacción la forma en que se legisló, porque por una parte la ley No. 6826 en su artículo 23 deroga ampliamente las disposiciones anteriores sobre impuesto de ventas, pero en vez de agregar que esa amplia derogatoria exceptúa el porcentaje asignado al IFAM por el artículo 35 de la Ley No. 3914/67, según la reforma introducida mediante la Ley No. 5662/14, como correspondía, impropiamente indica en un nuevo Transitorio IV, que siempre se girará el porcentaje asignado al IFAM "en la Ley No. 5662 del 23 de diciembre de 1974". Y es que resulta evidente que en la ley últimamente citada no se asigna ningún porcentaje al IFAM, desde que esa Ley sólo sirvió de vehículo para operar una reforma a la Ley No. 3914, que será en la que se asigna el citado porcentaje, aunque sea por virtud de esa posterior reforma, pero también se disponía ahí que el IFAM debía girar a la Municipalidad de San José el 50% del mismo para obras específicas.

Ahora bien, retornando al tema de fondo sobre si lo que sobrevive es el porcentaje, o aparejado a éste, también el propósito que tenía su asignación, han de tenerse presentes en la tarea interpretativa diversos criterios, que nos permitan desentrañar el propósito de incluir un Transitorio tan inapropiado, en el sentido técnico que debe reunir una norma de este tipo, por su misma definición, pero además por tan escasa definición de propósitos.

En primer término, valor citar lo dispuesto por el artículo 10 del Código Civil:

"Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de ellas."

Ya el ilustre maestro don Alberto Brenes Córdoba decía:

"Para la debida inteligencia de los textos legislativos cuando su redacción, a causa de ser obscura o defectuosa, da lugar a incertidumbre, es útil examinar el objetó que se propuso el legislador al estatuir tocante a la materia, lo mismo que los informes de las comisiones del Congreso, relativos al asunto, y las discusiones habidas en el seno del mismo cuando se estaba elaborando la ley, porque en esto siempre conviene atemperarse en cuanto quepa, a la intención del legislador, puesto que únicamente se trata de poner en ejercicio sus preceptos."

(Tratado de las personas. San José, 1974, pp. 42-43)

Orientados por las dos citas anteriores, acudimos a la discusión que produjo en el plenario legislativo, la moción que incorporaba el que finalmente fue Transitorio IV de la Ley 6826-82.

Dijo su promoviente, el Diputado Granados Ramírez: "Me permito reiterar esta moción que es similar a la que se reiteró en cuanto al impuesto del consumo, con el objeto de sacar a las municipalidades de este proyecto sobre las ventas. Esta ley lo que permitiría es que las municipalidades sigan recibiendo los ingresos que por la Ley No. 5662 actualmente reciben, que es aproximadamente ¢ 35.360.000 en 1982, y yo creo que hoy adquiere especial relevancia esta moción, sobre todo porque estamos celebrando el día del Régimen Municipal, por lo que podría ser un homenaje en este día el mantener los ingresos que actualmente ya reciben las municipalidades de la ley de ventas, mediante la Ley No. 5662..."

(Expediente Legislativo. p. 779).

Lo transcrito permite establecer que, claramente, el Transitorio a la ley 6826 persigue mantener la situación anterior, en cuanto al 2% que se giraba al IFAM por virtud de la reforma introducida a la Ley No. 3914 de 1967 en la No. 5662 de 1974 y su Transitorio IV, no obstante la derogatoria general contenida en su artículo 23.

Además, si una finalidad útil tiene lo dispuesto por el legislador, es posible comprender que el mantenimiento del 2% que se giraba al IFAM desde 1974, lo sería para los fines establecidos en aquél momento y no para otros distintos, porque para entender esto último, el legislador debió indicarlo expresamente. todo lo contrario,según la justificación del Diputado promoviente del Transitorio IV, el propósito era que las municipalidades siguieran contando con los ingresos del citado 2%, o lo que es igual, siguieran invirtiendo (gastando) esos recursos en las obras señaladas en 1974 cuando se operó reforma a la Ley de Impuesto Sobre las Ventas.

En otras palabras, por virtud de lo dispuesto en el Transitorio IV a la Ley No. 6826, se mantiene todo el contexto jurídica a que se refiere la Ley No. 5662, tanto en su reforma al artículo 35 de la Ley No. 3914, como también en su Transitorio IV.

En consecuencia, procede reconsiderar de oficio el dictamen No. C-233-88, de 26 de noviembre de 1988; a fin de establecer como vigente el Transitorio IV de la Ley No. 5662, en término tales, que los ingresos que reciba la Municipalidad de San José, sirvan para garantizar el empréstito a que se refiere su texto.

(…)”

A la luz de la normativa citada y de los dictámenes emitidos, podemos admitir que si bien la Ley N° 6826 derogó la Ley N° 3914 y sus reformas ( incluida la reforma introducida del art. 35 introducida por la Ley N° 5662 ), de la interpretación armónica de los Transitorios IV de la Ley N° 6826 y IV de la Ley N° 5662 que es voluntad expresa del legislador mantener el porcentaje del impuesto de ventas asignado al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal a que refería el artículo 35 de la Ley N° 3914 y su reforma. Lo anterior, por cuanto la Ley N° 8783 de 13 de octubre del 2009 simplemente es una reforma a la Ley N° 5662 y no contiene derogatoria expresa del Transitorio IV de dicha ley.

Atentamente,

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/RV/Smpu

Cod. 12868-2010/12209-2010/13166-2010/13498-2010