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Opinión Jurídica : 116 - del 12/11/2009
12 de
noviembre de 2009
OJ-116-2009
Señora
Patricia Quirós Quirós
Diputada
Asamblea Legislativa
Estimada Señora:
Con la aprobación de
la señora Procuradora General de
De previo a dar respuesta a su solicitud, cabe advertir que de
conformidad con el artículo 4° de
I.
La interpretación de la normativa
tributaria.
En vista en que su
solicitud se encuentra referida a la interpretación de una norma (artículo 28
de
La interpretación
normativa no es otra cosa que explicar o declarar el sentido de una norma
mediante la investigación del sentido de la misma a través de los datos y signos
en ella manifestada. Así pues, tal y como señala el profesor Fernando Sainz de Bujanda, “La meta de la
interpretación, pues, es la averiguación del sentido o espíritu del precepto;
pero tal sentido ha de hallarse a través del cuerpo (las palabras, por ejemplo,
del texto de la disposición escrita) de éste, que, por tanto, constituye el
objeto de la interpretación. Los medios de que el intérprete se vale son
cualesquiera datos que sirvan para precisar el sentido de la norma o que ayuden
u orienten en la búsqueda del mismo." (Sainz de Bujanda,Fernando.
"Lecciones de Derecho Financiero". Décima Edición, Universidad
Complutense-Facultad de Derecho, Sección de Publicaciones, Madrid, 1993, página
63).
Cuando estamos en
presencia de situaciones de hecho no reguladas o bien, mal reguladas por el
legislador, surge la necesidad de la interpretación normativa (hermenéutica
jurídica), por lo que el intérprete debe valerse de cualquier referencia que le
sirva para precisar el sentido de la norma al momento de su aplicación. Dentro
de esta labor interpretativa, el intérprete jurídico debe atender siempre al
principio de seguridad jurídica, de manera tal que debe ser previsible la
relación de los medios empleados con los resultados alcanzados. Es por ello,
que se ha hecho necesario establecer criterios o métodos de interpretación, con
los cuales el jurista pueda descifrar un determinado precepto, de manera tal
que pueda resolver la problemática planteada a partir de un razonamiento
construido con criterios de interpretación generalmente aceptados.
Ahora bien,
atendiendo a los dispuesto en el artículo 10 del Código Civil, podemos observar
que éste introduce una serie de métodos interpretativos propios del derecho
común, a saber, el método de interpretación según el sentido de sus palabras
(literal), según los antecedentes históricos y legislativos (histórico), la
realidad social (lógico), y por último, el método de interpretación según el
espíritu y finalidad de las nomas (finalista o
teleológico). Precisa el artículo 10:
ARTÍCULO 10.- Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus
palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y
legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas,
atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de ellas. (Así reformado
por Ley Nº 7020 de 6 de enero de 1986, artículo 1º)
Por
su parte, el artículo 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios prevé
la posibilidad de aplicar cualquier método de interpretación normativa del derecho
común, sin embargo en el artículo 5 de este cuerpo legal establece una
limitación a la aplicación de los métodos de interpretación del derecho común,
cual es que en aspectos tales como la creación, modificación, extinción de
tributos y la definición de los elementos esenciales de la obligación
tributaria, solo pueden ser establecidos mediante ley, limitando el campo de
acción del intérprete jurídico al aplicar los métodos señalados. Sobre el
particular
IV.-De la posibilidad de
interpretar normas de carácter tributario. Recientemente esta Sala, al resolver un caso de
idéntica naturaleza, (Consúltese al respecto el voto no. 262 de las 10 horas 20
minutos del 13 de abril del 2007), señaló que si bien es cierto la ley se ha
creado con el fin de que se aplique a los casos expresamente previstos en ella,
algunas veces pueden surgir dudas respecto a su interpretación y que en tales
supuestos nace la necesidad de extraer del texto su sentido propio. De allí que
la labor hermenéutica de las normas que regulan las relaciones tributarias,
debe realizarse dentro de los cauces de las reglas de la interpretación
jurídica, comunes a todas las ramas del derecho acudiendo a sus diversos
métodos, a fin de precisar los alcances y particularidades de un determinado
mandato, de modo que la formulación hipotética, aplicada a la praxis diaria,
cumpla su cometido intrínseco y el fin que ha dispuesto el legislador para su
emisión. En este sentido, el numeral 6 del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios establece: “Las normas
tributarias se deben interpretar con arreglo a todos los métodos admitidos por
el Derecho Común. La analogía es procedimiento admisible para llenar los vacíos
legales pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones.”
En esta labor, de acuerdo al principio de igualdad constitucional, es claro que
el intérprete debe ponderar las diversas variables que convergen en cada
situación, dentro de ellas, la naturaleza de la disposición, procurando que su
uso, en la forma y alcances que establezca, sea igual para todos los casos
similares y evitar una aplicación material que burle la finalidad misma de su
contenido. Los medios de que el operador jurídico se sirve para llevar a cabo
este proceso, son substancialmente: filológico o gramatical, lógico, histórico,
sociológico y finalista. El artículo 10 del Código Civil, al cual remite el
canon 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en relación a la
interpretación de las reglas tributarias, contempla estos elementos: “Las normas se interpretarán según el
sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes
históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser
aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de ellas”.
La exégesis de las normas tributarias, debe analizar en cada caso, el contenido
de la norma, para establecer los cauces debidos de su aplicación, a tono con
los parámetros ya señalados, a fin de que el mandato cumpla su cometido, se
satisfaga la finalidad inmersa en la manifestación legislativa, sea imponer
cargas tributarias, establecer marcos de beneficios y demás asuntos inherentes
a la relación jurídico tributaria que de aquella se desprenda.” (Resolución N° 145-S1-F-2008 del 22 de febrero del 2008).
Aunado
a lo anterior, debemos tener presente que dentro del ámbito
de la normativa tributaria -en razón de la autonomía del derecho tributario- su
interpretación presenta características especiales, debido a que -en primer
término- no regula relaciones entre particulares, sino que rige las relaciones
de la administración tributaria con los contribuyentes establecidas por mandato
de la ley, por ello sus normas participan de la naturaleza propia del derecho
público, y a que -en segunda instancia-,
el
derecho tributario es una expresión formal de realidades económicas, y es
-precisamente- sobre esas realidades que debe sustentarse el método de interpretación
de las normas tributarias. Siendo así, es necesario que el intérprete -al
momento de analizar el sentido de una norma tributaria- tenga presente que la
materia tributaria se rige por el principio de reserva de ley, por lo que todo
aquello que se encuentre reservado al imperio de la ley, solamente el
legislador lo puede interpretar. En este orden de ideas, la complejidad de la
interpretación de las normas tributarias, hace que en gran medida los
intérpretes tenga la necesidad de acudir a pruebas documentales que le permitan
la recopilación de la finalidad de la norma, y así realizar una interpretación
que respete el verdadero sentido económico de la norma, mismo que se buscó el
legislador al momento de emisión de la ley.
En
suma, corresponde a cada operador jurídico analizar el caso específico de la
norma en cuestión, para establecer con ello los causes debidos para su adecuada
aplicación mediante los métodos de interpretación antes señalados, a fin de que
se cumpla con el mandato legal, -y en el caso de la materia tributaria- se
satisfaga la finalidad de la voluntad legislativa al momento de la promulgación
de la norma, o sea, el establecer un tributo, una exoneración o un
beneficio.
I.
Sobre el Fondo.
Solicita
la señora Diputada, la interpretación legal del artículo 28 de la ley N°8516 de 1° de junio del 2006,
“Autorización al Instituto Nacional de Vivienda y Urbanismo para que
segregue lotes y los done a varias entidades públicas y privados y autorización
a
Artículo 28.—
Si
analizamos la norma transcrita, advertimos que el legislador deslinda los
alcances de la exención, ya que por un lado dispone una exención objetiva que
exime del pago de toda clase de derechos y de toda clase de timbres que afectan
las escrituras por segregaciones o donaciones; y por otro lado recurriendo a la
muletilla “salvo” excluye el de la exención “de toda clase de timbres”, el pago
de los timbres municipales. Y habría que entender también por la forma en que
está redactada la norma, que las escrituras correspondientes a segregaciones y
donaciones quedan afectas al pago de especies fiscales, impuestos nacionales y
al pago de honorarios.
Ante
la problemática presentada con la interpretación literal del artículo de
mérito, es necesario atender a la voluntad del legislador en el momento de
establecer la norma, motivo por el cual nos dimos a la tarea de analizar los
antecedentes legislativos, a saber, el expediente legislativo N° 15.340, expediente de trámite legislativo de la ley N°8516 de 1° de junio del 2006. Del estudio del expediente legislativo, se deprende que en un primer momento (anteproyecto de ley,
folios 1 al 20) el artículo 28 en cuestión no se encontraba contenido dentro de
la iniciativa propuesta, sin embargo con el texto sustitutivo propuesto (folios
549 al 565) se introdujo la redacción actual del numeral, sin que quedara
plasmada alguna discusión legislativa al respecto. Asimismo, dentro de la
discusión de mociones legislativas, tenemos que mediante la moción 3-35 (3-137)
propuesta por varios señores diputados, se pretendió eliminar el numeral 28 en
cuestión, sin embargo dicha moción fue desechada por unanimidad sin que se entablara
discusión sobre la forma y el contenido del artículo 28, de manera que no
podríamos por esa vía establecer cuál fue el espíritu del legislador al
proponer la norma de comentario.
Tomando
en cuenta que de los antecedentes legislativos no es posible desprender el
sentido que el legislador le quiso dar al artículo 28 de la ley N° 8516, y que
estamos en presencia de una norma -en principio- exonerativa,
debemos atenernos a la literalidad tal y como se expuso.
Es
preciso indicar, que a fin darle una correcta interpretación al artículo 28 y a
su vez de respetar el principio de reserva de ley en materia de exoneraciones,
a criterio de este órgano asesor,
Con toda
consideración suscribe;
Lic. Juan Luis
Montoya Segura Lic. Esteban
Alvarado Quesada
Procurador
Tributario
Abogado Procuraduría
JLMS/EAQ/Smpu
Código 88324
OJ-116-2009
ARTICULO 28 DE
La señora Patricia Quiros
Quiros, Diputada de
Mediante
“Tomando en cuenta que de los
antecedentes legislativos no es posible desprender el sentido que el legislador
le quiso dar al artículo 28 de la ley N° 8516, y que estamos en presencia de una norma -en
principio- exonerativa, debemos atenernos a la
literalidad tal y como se expuso.
Es preciso indicar, que a fin darle
una correcta interpretación al artículo 28 y a su vez de respetar el principio
de reserva de ley en materia de exoneraciones, a criterio de este órgano
asesor,