Dictamen : 171 - del 19/06/2009

C-171-2009

19 de junio, 2009

Licenciado

Alfredo Córdoba Soro

Alcalde Municipal

Municipalidad de San Carlos

Estimado señor:

Con la aprobación de la señora Procuradora General, me refiero a su atento oficio de 18 de mayo último, en la cual consulta en relación con los siguientes puntos:

“a) Requieren los proyectos y procesos de construcción de instalaciones para generación eléctrica que realice el ICE o sus empresas, la licencia municipal de construcción (permiso de construcción).

b) Requieren las construcciones de bodegas (edificios en general) que realice el ICE de la licencia municipal de permiso de construcción.

c) Debe el ICE y sus empresas, pagar el impuesto de construcción por las construcciones que realicen?”.

Adjunta Ud. el criterio de la Asesoría Jurídica, oficio de 12 de mayo anterior. En criterio de la Asesoría, de conformidad con la jurisprudencia de la Sala Constitucional, las entidades nacionales, incluido el ICE, en materia de construcción de edificios públicos o de obras públicas de infraestructura no tienen que requerir permisos municipales o licencia de construcción, dada su competencia legal (votos 6469-1997, 2806-1998, 959-1998, 14550-2006, 3881-2003). En cuanto a los tributos, agrega que las municipalidades solo pueden exonerar del pago de tributos cuando una ley expresamente lo autorice, según el artículo 68 del Código Municipal. Añade que la Procuraduría ha dictaminado en el sentido de que el ICE tiene una exención genérica subjetiva, artículo 20 de la Ley 449. Exención que resultó afectada por el artículo 50 de la Ley 7293 (dictámenes 109-2006 y 151-2007) Considera que el punto debe ser examinado de acuerdo con el numeral 18 de la Ley 8660, ya que este numeral asegura y amplía las exoneraciones que contempla la Ley de Creación del ICE, situación que no ha sido objeto de análisis por la Procuraduría General. En cuanto a la necesidad de autorización por parte del Concejo para los proyectos ICE-JASEC, considera que no existe lesión a la autonomía municipal. Agrega que la autonomía de las entidades estatales también es constitucional, por lo que lo que esas entidades deben hacer es informar y coordinar las obras que proyectan ejecutar dentro de la jurisdicción de los gobiernos locales.

A.- EL ICE ES TITULAR DE UNA COMPETENCIA NACIONAL QUE EXCLUYE EL PERMISO DE LA MUNICIPALIDAD

Consulta Ud. si el Instituto Costarricense de Electricidad requiere licencia municipal de construcción para los proyectos y procesos de construcción de instalaciones para generación eléctrica o bien para construcción de edificios en general.

La competencia nacional que el ordenamiento reconoce al Instituto Costarricense de Electricidad explica que sus construcciones no requieran licencia municipal. Sin embargo, eso no excluye el deber de coordinar con las municipalidades.

a) La relación estatal-local

La Municipalidad es una corporación territorial encargada de la administración y gestión de los intereses y servicios locales. Es en razón de esa competencia que la Constitución consagra la autonomía municipal. La competencia de la municipalidad permite excluir cualquier interferencia que sea incompatible con sus potestades respecto de lo local. Este es el reducto de la Municipalidad en el sentido de que es propio de esa Corporación el dedicarse a los asuntos en que la colectividad local tenga un interés.

A partir de un concepto de poder local podría pretenderse la sujeción de toda instancia no solo privada, sino también pública al poder de las Municipalidades. Lo que implicaría sujeción de las esferas nacionales a dicho poder local. No obstante, el reconocimiento de la existencia de estas distintas esferas de poder no puede atentar contra la unidad estatal ni contra la soberanía del Estado y dado que la Constitución no establece una descentralización política, sino simplemente administrativa, obligan a considerar en forma diferente la relación entre el poder nacional y el estatal y el poder local.

En primer término, implica aceptar la potestad legislativa para otorgar competencias de alcance nacional, las cuales no pueden resultar sujetas o condicionadas por el poder local. Baste recordar, al efecto, que es la propia Constitución Política la que atribuye a la Asamblea Legislativa la potestad de crear los organismos “para el servicio nacional” (artículo 121, inciso 20 de la Constitución), de la misma forma que la fiscalización de los servicios públicos se confía al Poder Ejecutivo (artículo 140, inciso 8). Potestades que no pueden ser usurpadas por ningún otro organismo, incluidas las municipalidades.

La autonomía municipal no puede implicar la subordinación al poder local de las entidades nacionales y viceversa. El mecanismo para lograr la unidad de acción y dirección entre unos y otros es la coordinación.

A efecto de evitar conflictos entre las esferas nacional y local, desde sus inicios la Sala Constitucional afirmó la necesidad de que coordinaran sus acciones para lograr un cumplimiento efectivo de los fines públicos. Esa necesidad se presenta en la jurisprudencia como un imperativo impuesto por la propia Constitución Política. Se afirma así el carácter constitucional del deber de coordinar. En la resolución N° 5445-99 de 14:30 hrs. De 14 de julio de 1999, la Sala manifiesta:

“Definida la competencia material de la municipalidad en una circunscripción territorial determinada, queda claro que habrá cometidos que por su naturaleza son exclusivamente municipales, a la par de otros que pueden ser reputados nacionales o estatales; por ello es esencial definir la forma de cooparticipación de atribuciones que resulta inevitable, puesto que la capacidad pública de las municipalidades es local, y la del Estado y los demás entes, nacional; de donde resulta que el territorio municipal es simultáneamente estatal e institucional, en la medida en que lo exijan las circunstancias. Es decir, las municipalidades pueden compartir sus competencias con la Administración Pública en general, relación que debe desenvolverse en los términos como está definida en la ley (artículo 5 del Código Municipal anterior, artículo 7 del nuevo Código), que establece la obligación de "coordinación" entre la municipalidades y las instituciones públicas que concurran en el desempeño de sus competencias, para evitar duplicaciones de esfuerzos y contradicciones, sobre todo, porque sólo la coordinación voluntaria es compatible con la autonomía municipal por ser su expresión. En otros términos, la municipalidad está llamada a entrar en relaciones de cooperación con otros entes públicos, y viceversa, dado el carácter concurrente o coincidente -en muchos casos-, de intereses en torno a un asunto concreto. En la doctrina, la coordinación es definida a partir de la existencia de varios centros independientes de acción, cada uno con cometidos y poderes de decisión propios, y eventualmente discrepantes; pese a ello, debe existir una comunidad de fines por materia, pero por concurrencia, en cuanto sea común el objeto receptor de los resultados finales de la actividad y de los actos de cada uno. De manera que la coordinación es la ordenación de las relaciones entre estas diversas actividades independientes, que se hace cargo de esa concurrencia en un mismo objeto o entidad, para hacerla útil a un plan público global, sin suprimir la independencia recíproca de los sujetos agentes. Como no hay una relación de jerarquía de las instituciones descentralizadas, ni del Estado mismo en relación con las municipalidades, no es posible la imposición a éstas de determinadas conductas, con lo cual surge el imprescindible «concierto» interinstitucional, en sentido estricto, en cuanto los centros autónomos e independientes de acción se ponen de acuerdo sobre ese esquema preventivo y global, en el que cada uno cumple un papel con vista en una misión confiada a los otros. Así, las relaciones de las municipalidades con los otros entes públicos, sólo pueden llevarse a cabo en un plano de igualdad, que den como resultado formas pactadas de coordinación, con exclusión de cualquier forma imperativa en detrimento de su autonomía, que permita sujetar a los entes corporativos a un esquema de coordinación sin su voluntad o contra ella; pero que sí admite la necesaria subordinación de estos entes al Estado y en interés de éste (a través de la «tutela administrativa» del Estado, y específicamente, en la función de control la legalidad que a éste compete, con potestades de vigilancia general sobre todo el sector).” El énfasis es del original.

Dicho criterio, emitido en relación con el anterior Código Municipal, se ha mantenido en el tiempo al punto de que ha sido ratificado recientemente. Así, en resolución N° 139-2009 de las 8:53 hrs. de 13 de enero de 2009, la Sala reafirma que la coordinación deviene en imperiosa a fin de evitar la duplicación de los esfuerzos nacionales y locales y la confusión de derechos y obligaciones entre las diversas partes involucradas.

De modo que la coordinación principio de organización administrativa deviene en un deber para las Administraciones estatales y locales. Un deber de coordinación que deviene tanto más necesario cuando se trata del ejercicio de actividades que normalmente estarían sujetas al poder de la municipalidad, como es el caso de las construcciones.

Ese deber de coordinación es afirmado en el artículo 6 del Código Municipal, al disponer:

“Artículo 6. — La municipalidad y los demás órganos y entes de la Administración Pública deberán coordinar sus acciones. Para tal efecto deberán comunicar, con la debida anticipación, las obras que proyecten ejecutar”.

Coordinación que le permite a la Municipalidad, en ejercicio de su autonomía convenir con entidades públicas la realización de servicios u obras para el Cantón, en los términos del artículo 7:

“Artículo 7. — Mediante convenio con el ente u órgano público competente, la municipalidad podrá llevar a cabo, conjunta o individualmente, servicios u obras en su cantón”.

Así, se reconoce que el ente local no puede ejercer sus competencias con estricta y absoluta separación de la organización estatal, de allí que sean necesarias fórmulas de relación que, como la coordinación, permitan integrar la acción estatal y la Municipal en el ejercicio de sus competencias. La coordinación implica mecanismos que permitan información recíproca, la homogeneidad técnica en determinados aspectos y la acción conjunta de las administraciones coordinadora y coordinada en el ejercicio de sus respectivas competencias; todo con el objeto de evitar contradicciones y reducir disfunciones que afecten el funcionamiento del Estado y del ente. Los objetivos necesarios de toda coordinación son, en efecto, evitar duplicaciones y contradicciones entre las actividades realizadas por distintos entes u órganos y, sobre todo, ordenar las acciones para que los resultados de cada una pueden ser tomados en cuenta e incluso utilizados por la otra con vista de un fin último y global por realizar en la materia de concurrencia. Todo lo cual contribuye a la eficacia y eficiencia de la acción estatal y local.

En el marco de la consulta que se nos plantea la coordinación cobra una particular importancia porque los servicios que el Instituto Costarricense de Electricidad puede prestar son servicios nacionales. Procede recordar que conforme el artículo 1 del Decreto-Ley que crea dicho ente, le corresponde el “desarrollo racional de las fuentes productoras de energía física que la Nación posee, en especial los recursos hidráulicos”, por lo que debe “encauzar el aprovechamiento de la energía hidroeléctrica con el fin de fortalecer la economía nacional y promover el mayor bienestar del pueblo de Costa Rica”. Obligado a satisfacer las necesidades de energía eléctrica que se presenten en el país, le corresponde asumir la prestación del servicio que correspondería a otros concesionarios en los supuestos del artículo 22 de la Ley de la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos. En igual forma, el ICE asegura el servicio telefónico básico y otros servicios de telecomunicaciones. No puede haber duda, entonces, del carácter nacional de sus competencias y del interés público que revisten.

b) El ICE no requiere licencia municipal para construir

El ICE construye una represa hidroeléctrica y otro tipos de instalaciones en el Cantón de San Carlos, por lo que se plantea si requiere permiso de construcción.

La necesidad de una licencia municipal para construir deriva del artículo 74 de la Ley de Construcciones:

“Artículo 74.-

Licencias. Toda obra relacionada con la construcción, que se ejecute en las poblaciones de la República, sea de carácter permanente o provisional, deberá ejecutarse con licencia de la Municipalidad correspondiente”.

Las personas no son libres de construir en los inmuebles de su propiedad o posesión. Para hacerlo requieren una licencia municipal: acto administrativo que autoriza la construcción que se pretende realizar. El artículo 74 es una norma general que no prevé excepciones. Por lo que la licencia municipal se requiere en relación con toda obra de construcción. De su texto podría interpretarse que la licencia debe ser requerida de toda persona independientemente de su naturaleza pública o privada. El principio que así se derivaría es que en el tanto en que se va a realizar una actividad (la construcción) dentro del Cantón, el interesado se somete a la jurisdicción de la correspondiente Municipalidad y este sometimiento se manifiesta a través del permiso o licencia de construcción. Por demás, la Municipalidad titular de un poder de policía local ejerce control sobre las construcciones que se realizan en su jurisdicción. Control dirigido a determinar no solo el cumplimiento de los planes reguladores o normas sobre urbanización, sino también las disposiciones que regulan la seguridad y salubridad de las construcciones. Lo que deriva de los artículos 1° y 87 de la Ley de Construcciones:

"Artículo 1º.-

Las Municipalidades de la República son las encargadas de que las ciudades y demás poblaciones reúnan las condiciones necesarias de seguridad, salubridad, comodidad, y belleza en sus vías públicas y en los edificios y construcciones que en terrenos de las mismas se levanten sin perjuicio de las facultades que las leyes conceden en estas materias a otros órganos administrativos.

"Artículo 87.- La municipalidad ejercerá vigilancia sobre las obras que se ejecuten en su jurisdicción, así como sobre el uso que se les dé. Además, tendrá la misión de vigilar la observancia de los preceptos de esta Ley.

Al desarrollador, la entidad o empresa promotora de obras públicas o privadas que construyan nuevas urbanizaciones, centros comerciales, multifamiliares, construcciones sujetas al régimen de propiedad horizontal, industria y comercio, en general, así como cualquier otra edificación, les corresponderá instalar los hidrantes, conforme al ordenamiento jurídico respectivo. Esta disposición solo se aplica en los casos de edificaciones cuya área de construcción supere los 2000 metros cuadrados, siempre y cuando no existan hidrantes cercanos, según los parámetros dispuestos en la normativa vigente.

Las municipalidades deberán verificar, en los proyectos o las edificaciones señalados en el párrafo anterior, que los hidrantes se encuentren debidamente instalados y conectados a sus fuentes. El cumplimiento de este requisito será obligatorio para los permisos de funcionamiento, operación o aceptación de obras”.

Potestades que encuentran su fundamento en lo dispuesto en los artículos 169 y 170 de la Constitución Política y, por ende, en la competencia que la Constitución atribuye a las Municipalidades para gestionar los intereses locales.

Forman parte de esos intereses locales la planificación urbana y su control, tal como se deriva de los artículos 15 y 57 de la Ley de Planificación Urbana y de la Ley de Construcciones. Es la Municipalidad la que planifica el desarrollo urbano dentro de los límites de su territorio jurisdiccional y controla el debido respeto de los planes así emitidos y en general, del proceso de urbanización y de las construcciones que se requiera. Lo dispuesto en el artículo 74 de la Ley de Construcciones viene a ser reafirmado por el numeral 57 de la Ley de Planificación Urbana, que prohíbe realizar obras de construcción que no cuenten con el respectivo permiso municipal. Se reafirma así la necesidad de un permiso municipal para construir.

No obstante, el artículo 74 no puede verse en forma aislada. Por el contrario, debe interpretarse conforme lo dispuesto en el artículo 75 de la misma Ley de Construcciones y los numerales 6 y 7 del Código Municipal, a los cuales ya nos referimos.

El artículo 74 dispone que los edificios públicos no requieren licencia municipal. Por edificios públicos entiende la Ley los edificios construidos por el Gobierno de la República o bien, por otras entidades estatales, en tanto sean autorizadas y vigiladas por la Dirección General de Obras Públicas. Una interpretación aislada de dicho numeral implicaría que la Administración Pública está obligada a solicitar el permiso de construcción cuando sus construcciones no han sido autorizadas ni vigiladas por la Dirección General de Obras Públicas. Los artículos 6 y 7 del Código Municipal, como se indicó, obligan a las municipalidades y entes de la Administración Pública a coordinar sus acciones. Coordinación que respecto de la construcción implica que las entidades deberán comunicarse las obras que proyecten ejecutar. Es decir, en sustitución de la licencia municipal se establece el deber de comunicar las obras por construir.

En este mismo sentido, en resolución N° 1661-2006 de 16:49 hrs. De 14 de febrero de 2006 la Sala afirmó en relación con la facultad del ICE de realizar construcciones:

“V.- En cuanto a los permisos municipales es menester indicar que aún cuando las instituciones que administran intereses nacionales -como el ICE- están llamadas a colaborar con las que velan por los intereses locales -como las municipalidades-, y a considerar sus propuestas e iniciativas razonables y justificadas; las entidades nacionales no tienen por qué requerir permisos municipales para la realización de las obras y proyectos que desarrollen en cumplimiento de sus fines. Entenderlo de otro modo, podría conducir a la división del Estado entendido como una unidad, mismo que se encuentra constitucionalmente consolidado. Lo anterior haya fundamento en nuestra Carta Fundamental -artículo 188-, la cual reconoce autonomía propia a las entidades descentralizadas del Estado, para la gestión de los intereses y servicios públicos que les están encomendados, unas veces por la propia Constitución y otras por la ley. Si bien es cierto, de conformidad con el numeral 5 del Código Municipal, las instituciones que administran intereses nacionales, están llamadas a atender su deber de información, coordinación y cooperación, con las distintas corporaciones municipales del país, ese deber nunca podría considerarse como una limitante o barrera a la actividad de las entidades de carácter nacional para el desarrollo de sus actividades especializadas”.

Por consiguiente, la obligación del ICE en orden a la construcción consiste en el deber de comunicarle a la Municipalidad con suficiente anticipación cuáles obras pretende erigir.

B.- UN NUEVO MARCO TRIBUTARIO PARA EL ICE

Se consulta si el ICE debe pagar el impuesto de construcciones por las construcciones que realice en el Cantón de San Carlos. Pregunta que se plantea a partir de lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 8660, en tanto se estima que viene a modificar la situación jurídica existente hasta el momento en orden a la tributación por el ICE. En parte, se trata de determinar si el citado numeral ha revivido la exención general otorgada por el Decreto Ley de Creación del ICE.

a) Una exención genérica subjetiva

El Decreto Ley que crea el ICE fue adicionado por Ley N° 764 de 25 de octubre de 1949 para efectos de establecer:

“Artículo 20.-El Instituto Costarricense de Electricidad está exento del pago de impuestos nacionales y municipales y goza de franquicia postal y telegráfica”.

Se exonera al ICE del pago de impuestos nacionales y municipales. La Procuraduría ha considerado que el artículo 20 otorga al Instituto una exención genérica subjetiva. Así, en dictámenes C-109-2006 de 15 de marzo de 2006, C-081-2007 de 19 de marzo de 2007 y C-151-2007 de 21 de mayo de 2007.

El carácter genérico de la exención deriva de que en su texto original le resulta aplicable a todo tributo establecido en virtud de la potestad tributaria del Estado, por lo que es abierto. De modo que cubre todo tipo de tributo. El término subjetivo hace referencia a que la exención se otorga no en relación con un acto o hecho o en razón de objetivos socioeconómicos, sino en virtud de las particulares características que presenta el sujeto exento. Por consiguiente, poco importa el bien, actividad o servicio que grave el tributo. La doctrina señala en orden a la diferencia entre exenciones objetivas y subjetivas:

“En el caso de las exenciones objetivas nos encontramos, junto a la norma definitoria del hecho imponible, otra que declara como exentos uno o varios negocios, actos o hechos incluidos genéricamente dentro de la primera de las normas apuntadas, con relación a los cuales, a la postre, no nace la obligación tributaria principal.

En el caso de las exenciones subjetivas, junto a la norma delimitadora del hecho imponible, hallamos otra que excluye, a pesar de la realización de tal hecho imponible, el nacimiento de la obligación tributaria con respecto a un determinado contribuyente”. L.M. CAZORLA PRIETO: Derecho Financiero y Tributario. Parte General, Thomson-Aranzadi, 2005, p. 342.

El alcance de la exención así otorgada al ICE sufrió, empero, una importante modificación a partir de la vigencia de la Ley Reguladora de todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus excepciones, Ley N° 7293 de 31 de marzo de 1992.

En ejercicio de la potestad tributaria, el Estado decidió eliminar parte de las exoneraciones que habían sido otorgadas en distintas leyes. Para ello el artículo 1° de la Ley Reguladora de todas las exoneraciones dispuso una derogatoria general, que comprendía tanto las exenciones objetivas como subjetivas previstas en las diferentes normas y que concernían impuestos a los derechos arancelarios, “a las ventas, a la renta, al consumo, al territorial, a la propiedad de vehículos”. Como consecuencia de lo cual, sólo se mantienen las exenciones que expresamente resultan excluidas por la misma Ley. Se trata de las exenciones previstas en el artículo 2 de la Ley, de acuerdo con el cual:

“Excepciones. Se exceptúan, de la derogatoria del artículo precedente, las exenciones tributarias establecidas en la presente Ley y aquellas que:

(….).

l) Se hayan otorgado al Poder Ejecutivo, al Poder Judicial, al Poder Legislativo, al Tribunal Supremo de Elecciones, a las instituciones descentralizadas, a las municipalidades, a las empresas públicas estatales y municipales y a las universidades estatales.

(…)”.

En la medida en que el Instituto Costarricense de Electricidad constituye una empresa pública del Estado, organizado como institución autónoma, puede decirse que su situación es contemplada en el l) antes transcrito. Lo que haría pensar que se mantiene la exención genérica subjetiva del artículo 20 antes citado.

Es consecuencia de las exenciones genérica el hecho de que se aplican no sólo para los tributos existentes en el momento de su sanción, sino respecto de los que en el futuro se establecieren, salvo disposición expresa de la ley. No obstante, la exención subjetiva a favor del ICE debe ser interpretada de conformidad con el resto del ordenamiento jurídico y, particularmente, con el efecto restrictivo de las exenciones presente en la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones. Efecto que condujo a incluir disposiciones respecto de los alcances de las exenciones que se mantenían, con lo cual –si bien se mantiene su vigencia- se restringe su eficacia. Particularmente, son importantes dos disposiciones: el artículo 37 y la modificación al capítulo de exenciones contenido en el Código Tributario. Dispone el numeral 37 de la Ley 7293:

“De la eficacia de la exención. En cuanto a su eficacia, las exenciones tributarias que se mencionan como vigentes en la presente Ley y las demás que se incorporen al ordenamiento jurídico, están condicionadas, de manera resolutoria, al pleno acatamiento de los preceptos, requisitos y fines que regulan el otorgamiento, así como al correcto uso y destino previsto, de los bienes y servicios sobre los que haya recaído la exención que disfruta determinado sujeto”.

Podría decirse que la norma en cuestión regula el disfrute específico de la exención, señalando qué condiciones deben ser cumplidas para que se pueda ejercitar el derecho de exoneración. A esto se une la regulación sobre los alcances de la exoneración.

Como se indicó, la Ley Reguladora modificó también el Código Tributario. De esa forma, se restringió sustancialmente el concepto y alcances de las exenciones tributarias. De las modificaciones interesan las concernientes a los artículos 63 y 64 del Código, cuya redacción actual es:

“ARTICULO 63: Límite de aplicación.

Aunque haya disposición expresa de la ley tributaria, la exención no se extiende a los tributos establecidos posteriormente a su creación. (Así reformado por el artículo 50 de la ley Nº 7293 de 26 de marzo de 1992).

ARTICULO 64.- Vigencia.

La exención, aun cuando fuera concedida en función de determinadas condiciones de hecho, puede ser derogada o modificada por ley posterior, sin responsabilidad para el Estado”. (Así reformado por el artículo 52 de la ley N° 7293 de 26 de marzo de 1992).

La potestad tributaria del Estado, manifestada en la potestad de exonerar, es consecuencia de la soberanía estatal. Como potestad, la tributaria no se agota con su ejercicio concreto, por lo cual el legislador puede modificar o derogar lo dispuesto anteriormente en materia de tributos, y por ende, de exenciones. En consecuencia, puede gravar lo que antes estaba exento o restringir el alcance de la exoneración. Aspecto que debería resultar claro. Sobre esto se ha indicado:

“Las exenciones, en ningún caso, se extienden más allá de la ley que las creó y aún las constitucionales, que son las que tienen por lo general más permanencia, no son eternas, pudiendo oportunamente modificarse”. W, LANZIANO: Teoría General de la Exención Tributaria, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1979, p. 275.

Pero, además, se limitan los efectos de la exoneración, de manera tal que a partir de la vigencia de la Ley N° 7293 y, consecuentemente, de la reforma al Código Tributario, no puede pretender abarcar los tributos futuros, aún cuando así se haya establecido. De manera tal que la exoneración se limita a los tributos que existían al momento de creación de la ley exonerativa, por lo que para los tributos que en el futuro se emitan, la exención general y originaria no es suficiente; por el contrario, para su disfrute será necesario que en cada caso se establezca que determinadas personas están exentas del pago del tributo. La exención para los tributos futuros debe ser concreta, con lo cual se restringen, como se indicó, los efectos de las exenciones generales.

Aplicando lo anterior a la situación del ICE se deriva que este devino, entonces, obligado al pago de todo tributo posterior a la Ley 7293, salvo en los supuestos en que expresamente se haya otorgado una exención en su favor. En aplicación de lo cual la Procuraduría ha sido del criterio, por ejemplo, de que el ICE debe pagar el impuesto sobre los bienes inmuebles. En efecto, en dictamen C-151-2007 de 21 de mayo de 2007, indicó la Procuraduría:

“Si bien el Instituto Costarricense de Electricidad a tenor del artículo 20 de la Ley N° 449, resultaba exento del Impuesto Territorial creado por Ley N° 27 del 2 de marzo de 1939 y sus reformas, al promulgarse la Ley N° 7509 y derogar el legislador en forma expresa la Ley N° 27, el Instituto Costarricense de Electricidad quedó – en principio- afecto a la nueva normativa, ello por cuanto por disposición del artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios ( reformado por el artículo 50 de la Ley N° 7293), los regímenes exonerativos que se mantuvieron vigentes por disposición del artículo 2 de la Ley N° 7293 comprendían los impuestos vigentes al momento de la promulgación de la Ley N° 7293 y es lo cierto que la Ley N° 7509 y sus reformas no estaba vigente en la fecha de promulgación de dicha ley.

No obstante ello, al contener la Ley N° 7509 un capítulo de bienes no afectos (Capitulo II), debemos determinar, si los bienes del ICE resultan no afectos al nuevo impuesto. Veamos:

Inmuebles no afectos al impuesto. No están afectos a este impuesto:

a) Los inmuebles del Estado, las municipalidades, las instituciones autónomas y semiautónomas que por, por ley especial, gocen de exención.

(…)”

Si analizamos el inciso a) del artículo 4°, advertimos que el legislador impone un requisito sine qua non para beneficiarse de la no afectación contenida en dicha norma, cual es que las instituciones indicadas “por ley especial gocen de exención”; y es lo cierto que la exención contenida en el artículo 20 de la Ley N° 449 y sus reformas fue limitada por el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de suerte tal, que al ser posterior la Ley de Impuesto sobre los Bienes Inmuebles a la reforma del citado artículo, irremediablemente se requiere que el legislador exonere al Instituto Costarricense de Electricidad en forma expresa del impuesto de comentario.

En consecuencia, el Instituto Costarricense de Electricidad está obligado al pago del Impuesto sobre los Bienes Inmuebles, a favor de la Municipalidad de Grecia”.

Puesto que el principio es que todo tributo posterior a la Ley 7293 es aplicable al ICE, salvo norma en contrario, surge la duda en orden al régimen tributario aplicable a partir de la Ley 8660.

b) Una exención parcial y condicionada

Para efectos de la interpretación del artículo 18 debe tomarse en cuenta la finalidad de la “Ley de Modernización y Fortalecimiento de las entidades públicas del Sector telecomunicaciones”. Como su título lo indica se trata no sólo de modernizar las entidades públicas sino también de fortalecerlas, de manera que puedan enfrentar el proceso de apertura que plantea el nuevo escenario político-económico del país. El Dictamen Afirmativo de Mayoría del Expediente N° 16397, que dio origen a la Ley es muy claro en cuanto a sus objetivos:

“1.- Fortalecer, modernizar y dotar al Instituto Costarricense de Electricidad (ICE), a sus empresas y a sus órganos adscritos de la legislación que le permita adaptarse a todo cambio en el régimen legal de generación y prestación de los servicios de electricidad, así como de las telecomunicaciones, infocomunicaciones, productos y servicios de información y demás servicios en convergencia.

2.- Complementar el Decreto-Ley N° 449, de 8 de abril de 1949, Ley de Creación del Instituto Costarricense de Electricidad y sus reformas, para dotar al ICE de las condiciones jurídicas, financieras y administrativas necesarias para que continúe con la prestación y comercialización de productos y servicios de electricidad y telecomunicaciones, dentro y fuera del territorio nacional”.

Modificación de la normativa que tradicionalmente había regulado los servicios a cargo del Instituto de Electricidad a efecto de permitirle dentro y fuera del territorio nacional, generar, instalar y operar redes y creación de un nuevo marco jurídico que le permita prestar y comercializar los servicios de electricidad y telecomunicaciones.

Pero a la par de ese fin de modernización y fortalecimiento del ICE debe contemplarse el ámbito dentro del cual se va desenvolver la prestación de los servicios. Esto es, un mercado competitivo particularmente en el sector de telecomunicaciones. Este aspecto, que es consecuencia sobre todo de la aprobación de la Ley General de Telecomunicaciones, determina el contenido de la regulación y particularmente la diferenciación que el propio artículo 18 plantea. Dispone tal numeral:

“ARTICULO 18.-

Tratamiento tributario

Cuando el ICE y sus empresas actúen como operadores o proveedores en mercados nacionales competitivos de servicios y productos de telecomunicaciones o de electricidad, estarán sujetos al pago de los impuestos sobre la renta y de ventas. En los demás casos, se mantendrán vigentes las exenciones conferidas en el Decreto Ley N° 449 de 8 de abril de 1949, así como a cualesquiera otras que les confiera el ordenamiento.

Se excluye del pago del impuesto sobre la renta el servicio telefónico básico tradicional”.

Dentro de este marco, cabe señalar que el artículo 18 plantea tres reglas fundamentales:

· La regla general es la exención del pago de tributos. El ICE recupera la exención contenida en el Decreto Ley que lo crea y cualquier otra Ley que le otorgue exoneración.

· La excepción referida a la obligación de pago de los impuestos de renta y de ventas.

· Empero, ese pago está condicionado a la existencia de un mercado competitivo. Si ese mercado competitivo no existe, el ICE no estaría obligado al pago de los impuestos de renta y de ventas.

Puede decirse que el legislador decidió que los operadores y proveedores de servicios en un mercado competitivo estarían sujetos al pago de los impuestos de renta y de venta. Por mercado competitivo debe entenderse el que permite que distintos operadores o proveedores compitan en condiciones de igualdad, de manera que el usuario del servicio pueda decidir libremente cuál le presta el servicio de que se trate. Cuando se dé esa circunstancia, todos los operadores y proveedores de servicios en el mercado –incluido el ICE- tendrían que pagar los citados tributos.

Cabe recordar que el artículo 18 fue objeto de consulta ante la Sala Constitucional, precisamente porque se sujetaba al ICE al pago de los citados impuestos. La Sala resolvió que no existía un problema de constitucionalidad, en el tanto el ICE operara en un mercado abierto:

“La norma se refiere al pago de los impuestos de renta y ventas cuando el ICE y sus empresas actúan como operadores o proveedores de servicios y productos de telecomunicaciones de electricidad, dejando incólumes o vigentes el resto de las exenciones conferidas, asimismo el párrafo 2° del numeral excluye, expresamente, del pago del impuesto sobre la renta el servicio telefónico básico tradicional. Llama poderosamente la atención a este Tribunal la argumentación de los consultantes, cuando resultan absolutamente consustanciales al Estado Social y Democrático de Derecho la potestad tributaria (artículo 121, inciso 13 de la Constitución Política) y el principio de igualdad en el sostenimiento de las cargas públicas (artículos 18 y 33 constitucionales). Sin la potestad tributaria y el deber correlativo de toda persona de contribuir con los gastos públicos, los diversos entes públicos que brindan prestaciones positivas a los habitantes para erradicar las desigualdades reales y efectivas -propios y típicos de un Estado Social de Derecho-, no podrían ejercer sus funciones, cumplir con sus competencias y satisfacer el interés público, puesto que, les resultaría imposible contar con recursos públicos para tal efecto. El que se someta al ICE y sus empresas al pago del impuesto de ventas y de renta, en el marco de un mercado de las telecomunicaciones abierto, donde los actores -operadores de redes o prestadores de servicios- pueden ser de naturaleza pública o privada, evita cualquier distorsión o asimetría competitiva -que sí violenta el principio de igualdad-, que puede disuadir a otros sujetos para participar e invertir en ese segmento de la economía, extremo que sí impactaría negativamente en las opciones o libertad de elección del consumidor o usuario, el costo de los servicios o productos y el incremento de la productividad”. Sala Constitucional, resolución N° 11210-2008 de 15:00 hrs. Del 16 de julio de 2008.

Se exceptúa del pago del impuesto sobre la renta el servicio de telefonía básico. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley General de Telecomunicaciones, dicho servicio solo puede ser concesionado mediante concesión especial aprobada por la Asamblea Legislativa, según lo dispuesto en el artículo 121, inciso 14 de la Constitución Política. Lo que significa que, en principio, dicho servicio sólo podrá ser prestado por el ICE. Es por ello que el legislador expresamente señala que no está sujeto al pago del impuesto sobre la renta. En orden al impuesto sobre las ventas, procede recordar que quien lo paga es el usuario del servicio, por consiguiente ninguno de los operadores o proveedores de servicios, incluido el ICE es el sujeto pasivo de dicho servicio, debiendo tenerse para todos los efectos como agente recaudador.

Fuera de estos dos impuestos, los operadores y proveedores de servicio deben cubrir cualquier otro tributo respecto del cual no se le haya otorgado exención. Exención que para el ICE es reafirmada por el artículo 18 de mérito. En los distintos proyectos de ley relativos al ICE se proponía la exoneración total de impuestos para el ICE. Esa exoneración total no se planteó, empero, en el proyecto de Ley que dio origen a la Ley 8660. Ello en el tanto en que se partió de que en un mercado competitivo debía pagar renta e impuesto de venta. La fórmula empleada por el legislador para el resto de tributos fue remitirse a lo dispuesto en el Decreto-Ley de creación, que como se ha dicho estableció originalmente una exención genérica subjetiva. De ese modo, el ICE conserva la exención otorgada por su Ley de creación y por leyes especiales.

Dos acotaciones se imponen. En primer término, la Ley 8660 rige a partir del 13 de agosto de 2008, sin que pueda ser de aplicación retroactiva. Por consiguiente, las reglas tributarias, incluida la exención de impuestos rige a partir de esa fecha. En segundo término, esa exención se sujeta a lo dispuesto en los artículos 63 y 64 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios antes transcrito. Consecuentemente, se aplica el criterio de que la exoneración no puede ser anterior al tributo, por lo que el artículo 18 no rige los tributos establecidos con posterioridad, salvo que la ley creadora otorgue una exención especial.

¿Tiene lo anterior alguna consecuencia respecto del impuesto de construcciones?

Como se indicó en el anterior parágrafo, el Instituto Costarricense de Electricidad no requiere de licencia para construir, por lo que no le resulta aplicable el pago del derecho de licencia previsto en el artículo 78 de la Ley de Construcciones.

En cuanto al impuesto de construcción, tenemos que este ha sido establecido con base en lo dispuesto en el artículo 70 de la Ley Planificación Urbana, en cuanto dispone:

“Articulo 70.-

Se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos, para los fines de la presente ley, hasta el 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen en el futuro, y para recibir contribuciones especiales para determinadas obras o mejoras urbanas. Las corporaciones municipales deberán aportar parte de los ingresos que, de acuerdo con este artículo se generen, para sufragar los gastos originados por la centralización que de los permisos de construcción se realice. No pagarán dicha tasa las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate de obras de interés social, ni las de instituciones de asistencia médico-social o educativas”.

Se establece un impuesto y se otorga una exención para el Gobierno Central e instituciones autónomas. Si bien el Decreto-Ley no crea el ICE como institución autónoma, lo cierto es que diversas leyes han partido de que tiene esa naturaleza jurídica y, en todo caso, este aspecto no puede generar duda alguna a partir de la Ley N° 8660 cuyo artículo 4 dispone:

“ARTÍCULO 4.- Objeto

El presente título complementa la Ley de creación del Instituto Costarricense de Electricidad, N° 449, de 8 de abril de 1949, y sus reformas, como institución autónoma. Sus normas son de carácter imperativo e irrenunciable y, en caso de discrepancia, prevalecerá esta Ley sobre las anteriores”.

Dada la naturaleza del ICE y las normas sobre exención tributaria aplicables al Instituto, no puede sino concluirse que el Instituto está exento del pago del impuesto sobre construcciones. Por consiguiente, la Ley 8660 no produce ninguna modificación respecto de ese tributo, en tratándose del ICE. Ya la Procuraduría en anteriores dictámenes ha señalado que el ICE no está sujeto a dicho tributo, en virtud de la Ley de Planificación Urbana es anterior a la Ley 7293; fundamento al cual se agrega ahora el artículo 18 de la Ley 8660.

CONCLUSION

Conforme lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República, que:

1) En tratándose de las esferas nacional y local, la jurisprudencia constitucional ha derivado un deber de coordinación, deber que tiende a mantener la unidad estatal.

2) Ese deber de coordinación cobra una particular importancia cuando se está en presencia de actuaciones de los entes estatales susceptibles de afectar los intereses locales y, en general, la esfera de acción de las Municipalidades.

3) Es este el caso de las construcciones que pueden realizar los entes estatales en ejercicio de sus competencias. Construcciones que por definición se realizan en un territorio donde existe un poder local.

4) De los artículos 74 de la Ley de Construcciones y 6 y 7 del Código Municipal se deriva que los entes públicos no están obligados a solicitar permiso de construcción, debiendo a comunicar a la Municipalidad con anticipación las obras que pretenden o requieran construir. Es decir, en sustitución de la licencia municipal se establece el deber de comunicar las obras por construir.

5) Por consiguiente, el ICE no está obligado a solicitar a la Municipalidad de San Carlos permiso de construcción para las instalaciones de generación hidroeléctrica que pretenda realizar, así como tampoco de otro tipo de edificaciones. Simplemente, debe comunicarle con suficiente anticipación, tal construcción.

6) El artículo 18 de la Ley de Fortalecimiento y Modernización de las Entidades Públicas del Sector de Telecomunicaciones, N° 8660 de 8 de agosto de 2008, sujeta al ICE al pago de los impuestos de renta y de venta en tanto opere en un mercado competitivo. Se excepciona el pago de impuesto de renta sobre el servicio telefónico fijo.

7) Congruente con el interés de fortalecer al Instituto a efecto de que pueda enfrentar la competencia, el legislador mantiene la exención genérica subjetiva otorgada por el Decreto-Ley que crea el Instituto, así como cualquier exención que le haya sido otorgada por otras leyes.

8) Esa exención está sujeta a lo dispuesto en los artículos 63 y 64 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, por lo que no rige los tributos establecidos con posterioridad.

9) Como el Instituto Costarricense de Electricidad no requiere de licencia para construir, no le resulta aplicable el pago del derecho de licencia previsto en el artículo 78 de la Ley de Construcciones. Tampoco le resulta aplicable el impuesto de construcción, establecido con base en el artículo 70 de la Ley Planificación Urbana.

Atentamente,

Dra. Magda Inés Rojas Chaves

Procuradora Asesora

MIRCH/mvc

C-171-2009

LICENCIA DE CONSTRUCCION. DERECHOS DE CONSTRUCCION. IMPUESTO DE CONSTRUCCION. COORDINACION. INTERESES LOCALES. INSTITUTO COSTARRICENSE DE ELECTRICIDAD. TRIBUTOS. EXENCION GENERICA. LEY DE FORTALECIMIENTO Y MODERNIZACIÓN DE ENTIDADES PÚBLICAS DEL SECTOR DE TELECOMUNICACIONES. MARCO TRIBUTARIO.

El Alcalde Municipal de San Carlos, en oficio de 18 de mayo 2009, consulta en relación con los siguientes puntos:

b) Requieren las construcciones de bodegas (edificios en general) que realice el ICE de la licencia municipal de permiso de construcción.

c) Debe el ICE y sus empresas, pagar el impuesto de construcción por las construcciones que realicen?”.

La consulta se plantea en relación con la construcción de una bodega que realizan el ICE y JASEC en el Cantón de San Carlos, así como respecto del Proyecto Hidroeléctrico Toro III, en Marsella de Venecia. Se ha planteado la duda si los criterios sostenidos por la Procuraduría en materia del pago de impuestos por el ICE son aplicables en razón de la “Ley de Modernización y Fortalecimiento de las entidades públicas del Sector telecomunicaciones”.

La Dra. Magda Inés Rojas Chaves, Procuradora Asesora, C-171-2009 de 19 de junio de 2009, da respuesta a la consulta concluyendo.

1) En tratándose de las esferas nacional y local, la jurisprudencia constitucional ha derivado un deber de coordinación, deber que tiende a mantener la unidad estatal.

6) El artículo 18 de la Ley de Fortalecimiento y Modernización de las Entidades Públicas del Sector de Telecomunicaciones, N. 8660 de 8 de agosto de 2008, sujeta al ICE al pago de los impuestos de renta y de venta en tanto opere en un mercado competitivo. Se excepciona el pago de impuesto de renta sobre el servicio telefónico fijo.

8) Esa exención está sujeta a lo dispuesto en los artículos 63 y 64 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, por lo que no rige los tributos establecidos con posterioridad.