Dictamen : 359 - del 06/10/2008

C-359-2008

06 de octubre de 2008

 

Doctora

Joyce Zurcher Blen

Alcaldesa

Municipalidad de Alajuela

 

Estimada señora:

 

            Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio N° 0327-AM-EX-2008 del 22 de julio del 2008, mediante el cual nos solicita emitir criterio técnico jurídico sobre los siguientes aspectos:

 

“1- Si el impuesto de construcciones establecido en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana de hasta un 1% del valor de las construcciones debe considerase como un impuesto nacional y consecuentemente, excluido de los exonerados a las empresas acogidas al régimen de zonas francas en razón de los beneficios otorgados en el artículo 20 inciso h) de la ley 7210.

 

2- Si las empresas beneficiarias del régimen de zonas francas, independientemente de que deban cancelar o no el impuesto de construcciones, están en la obligación de tramitar permisos de construcción por las obras que ejecuten y si la falta de dicha licencia autoriza a las municipalidades a sancionar ese incumplimiento con la imposición de una multa, según lo prevé la Ley de Construcciones.

 

3- En caso de que dicha multa sea procedente, cual sería el monto aplicable por dicho concepto en razón de que la ley no es clara a la tasación de esa sanción.”

 

            Se adjunta a la consulta planteada el oficio 924-SJ-2008 del 3 de julio del 2008, emitido por los Servicios Jurídicos de la Municipalidad de Alajuela, en el cual se llegó a las siguientes conclusiones:

 

“1- Antes de iniciar cualquier obra de construcción es indispensable que el interesado obtenga la licencia o permiso de construcción y pague el impuesto correspondiente al 1% del valor de la obra.

2- Las únicas instituciones que se encuentran exentas de cumplir con esta obligación son los entes públicos, en el tanto desarrollen obras destinadas a satisfacer el interés social, y los entes de asistencia médico social o educativos.

 

3- Las empresas privadas, aún cuando se encuentren acogida al régimen de zonas francas, no se encuentran exentas de trámite y pago del impuesto de constricción, ya que este es un impuesto nacional y no municipal.

 

4- En caso que los administrados –sean personas físicas, jurídicas o incluso empresas acogidas al régimen de zona franca- hayan indicado o concluido la edificación sin permiso aprobado acarrean el poder sancionador de la municipalidad, el cual se puede manifestar de dos formas:

 

a) imposición de una multa, que a su vez no puede ser superior al 1% del valor de la construcción

b) orden de demolición de la obra

 

5- Para que la municipalidad pueda interponer una o ambas sanciones, se encuentra obligada por la Constitución Política a seguir el debido proceso y garantizar el derecho de defensa del administrado, so pena de incurrir en una violación a sus derechos fundamentales y la consiguiente responsabilidad para quien así lo ordene.”

 

            A efectos de evacuar la presente consulta,  analizaremos algunos temas de importancia, a saber:

 

I-       POTESTAD TRIBUTARIA Y COMPETENCIA TRIBUTARIA:

 

            En el ámbito de la doctrina tributaria, la potestad tributaria consiste en la facultad de aplicar tributos o bien de establecer exenciones. Es decir, es el poder de sancionar normas jurídicas de las cuales derive o pueda derivar a cargo de determinados sujetos, la obligación de pagar un tributo. Ese potestad tributaria es originaria cuando es ejercida por el Estado, o derivada cuando es ejercida por las entidades municipales, como una manifestación de la autonomía municipal que deriva del artículo 170 de la Constitución Política.

 

            También la doctrina distingue paralelamente al poder tributario, la facultad de ejercitar dicho poder en el plano material, que se denomina competencia tributaria, pudiendo ambas potestades coincidir, pero no de manera obligatoria, porque se manifiestan en esferas diferentes, de manera que pueden haber órganos dotados de competencia tributaria y carentes de poder tributario. Desde esta perspectiva, el poder tributario no puede ser suprimido, delegado ni cedido; en tanto la competencia tributaria, sí puede transferirse y otorgarse a entes paraestatales o privados. En nuestro ordenamiento jurídico, ambos conceptos han sido puestos de manifiesto, al diferenciarse entre sujeto activo de la potestad tributaria y el sujeto activo de la obligación tributaria.

 

Lo antes expuesto adquiere relevancia cuando del financiamiento de las entidades municipales se trata, por cuanto los ingresos municipales pueden provenir de tributos que son de carácter nacional - por ser una manifestación de la voluntad del legislador - cuyo rendimiento económico le es otorgado a las entidades municipales para el cumplimiento de sus fines; tal es el caso - entre otros-  del impuesto que pesa sobre las construcciones, y de tributos que son manifestación del poder tributario derivado de las entidades municipales, como lo serían las patentes municipales y las tasas que se paguen por concepto de los servicios que brinden las municipalidades. El hecho de que el legislador, a través de una ley ordinaria, establezca un impuesto en favor de las corporaciones municipales no demerita su condición de impuesto municipal, aunque sea por su destino.

 

Podemos afirmar entonces, que los impuestos municipales pueden tener como fuente una ley nacional, tal y como se indica en el dictamen C-337-2001. También la Sala Constitucional  ha analizado el tema, y ha dicho al respecto:

 

“VII).-POTESTAD IMPOSITIVA MUNICIPAL BIS.- Lo expresado en el considerando anterior no debe provocar la falsa conclusión, que solamente son constitucionales los tributos municipales que se originen en una iniciativa del gobierno local. La jurisprudencia lo que ha señalado claramente, es que existen servicios públicos que por su naturaleza, no pueden ser más que municipales y que se involucran en la definición que da el artículo 169 de la Constitución Política al señalar que “La Administración de los intereses y servicios locales de cada cantón, estará a cargo del Gobierno Municipal”. Si esos intereses y servicios requieren del pago de impuestos y contribuciones de los munícipes de la jurisdicción territorial correspondiente, entonces la iniciativa tributaria es municipal y es que se define y es que se define en la jurisprudencia antes comentada. Pero ello no quiere decir que el legislador no pueda dotar a las Municipalidades de recursos extraordinarios mediante un impuesto general a distribuir, como en el caso del impuesto territorial, un impuesto regional,  para un determinado número de gobiernos locales o un impuesto que grave determinadas actividades, como la exportación del banano, a distribuir entre los cantones productores. En estos casos, la iniciativa de la formación de la ley es ordinaria, puesto que aquí no se trata de la autorización de un tributo municipal, sino la creación de uno de distinta naturaleza, pero que el o los destinatarios o beneficiarios, serán uno o varios gobiernos locales, como en el caso del impuesto que ha creado el artículo 36 del Código de Minería, o el impuesto sobre la venta de licores. En este caso el tributo será municipal por su destino, pero su origen es la ley común, por tratarse de recursos extraordinarios y beneficiosos para las comunidades. En síntesis, la potestad impositiva municipal, que es la que se origina en la creación del tributo por el gobierno local para que sea autorizado por la Asamblea Legislativa, no obsta para que el legislador pueda, extraordinariamente y por los trámites de la ley común, conceder rentas y recursos económicos distintos…En este último caso, la recaudación, disposición, administración y liquidación, corresponde a las Municipalidades destinatarias de los tributos”. ( Voto N° 4072-95 de las 10:36 horas  de 21 de julio de 1995; en igual sentido véase el Voto N° 4628-95 de 1° de agosto de 1995)

 

II.-    DEL IMPUESTO SOBRE LAS CONSTRUCCIONES:

 

            El artículo 169 de la Constitución Política, establece que corresponderá a las municipalidades la administración de los intereses y servicios locales de cada cantón , atribución  que se encuentra desarrollada, no sólo en el Código Municipal al otorgarle a las entidades municipales proponer sus propios tributos a la Asamblea Legislativa y fijar las tasas y precios por los servicios municipales ( artículos 68, 74, 77 y 79 ), sino también en otras leyes especiales; tal es el caso de la Ley de Construcciones y la Ley de Planificación Urbana  que le otorga a  las  municipalidades la potestad de control sobre las construcciones que se realicen en las diferentes poblaciones de la República así, como sobre la planificación regional, tal y como se desprende de los artículos 1 y 87 de la Ley de Construcciones y 15 de la Ley de Panificación Urbana. 

 

En virtud de esa potestad de control que ostentan los entes locales, el artículo 74 de la Ley de Construcciones, N° 833 (del 2 de noviembre de 1949) establece la obligación de los particulares de solicitar a la municipalidad respectiva una licencia para poder efectuar obras de construcción dentro de una determinada localidad. Dispone esa norma:

 

"Artículo 74.- Licencias. Toda obra relacionada con la construcción, que se ejecute en las poblaciones de la República, sea de carácter permanente o provisional, deberá ejecutarse con licencia de la Municipalidad correspondiente." (Lo resaltado no es del original).

 

Sobre la naturaleza de la licencia municipal, esta Procuraduría General ha manifestado reiteradamente que "la licencia para construir es un acto administrativo municipal, el cual necesariamente debe ser realizado a solicitud de parte. Tal acto, lo que hace es autorizar la realización de obras de construcción en una determinada localidad, una vez que se haya pagado el monto por el derecho correspondiente. Esta licencia tiene como principal objetivo controlar, de forma previa, el cumplimiento de los requisitos legales en materia de construcción, procurando con ello el adecuado planeamiento urbano y el desarrollo ordenado de la comunidad." (Opinión Jurídica N° OJ-106-2002. Lo resaltado no es del original)

 

Las municipalidades, además de estar facultadas para el otorgamiento de la licencia de construcción, están facultadas para cobrar un impuesto  sobre el valor de las “construcciones y urbanizaciones” que previamente hayan autorizado a través de la respectiva licencia municipal, de conformidad con lo previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana -Nº 4240 de 15 de noviembre de 1968 y sus reformas. Dice en lo que interesa el artículo 70:

 

Articulo 70.- Se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos, para los fines de la presente ley, hasta el 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen en el futuro, y para recibir contribuciones especiales para determinadas obras o mejoras urbanas. Las corporaciones municipales deberán aportar parte de los ingresos que, de acuerdo con este artículo se generen, para sufragar los gastos originados por la centralización que de los permisos de construcción se realice. No pagarán dicha tasa las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate de obras de interés social, ni las de instituciones de asistencia médico-social o educativa.

 

Si bien existe una distinción clara entre ambas figuras, es evidente que las entidades municipales han confundido ambos conceptos, cuando en realidad estamos en presencia de dos obligaciones distintas, de suerte tal que cuando un particular quiera realizar una construcción debe necesariamente contar con la licencia de construcción, así como cumplir con el pago del impuesto sobre las construcciones, salvo que exista una norma legal que lo exonere de dicho pago.

 

En el caso de la licencia municipal, el incumplimiento de tal requisito constituye una infracción de acuerdo al artículo 89 inciso a) de la Ley de Construcciones, sancionada con multa, clausura, desocupación y destrucción de la obra.  En lo que atañe a la multa, de conformidad con el artículo 90 de dicha Ley esta no puede ser superior a la lesión económica que implique para la municipalidad la falta de percepción del derecho de licencia correspondiente al concepto violado. En relación con el artículo 90 debe hacerse la aclaración, que cuando el legislador utiliza el término “percepción del derecho de licencia” está haciendo referencia al pago de la licencia.

 

III.-  Del  régimen de Zona Franca.

 

Mediante la Ley de Régimen de Zona Franca, N° 7210 de 23 de noviembre de 1990, se crea el “Régimen de Zona Franca”, entendido a la luz del artículo 1°, como el conjunto de incentivos y beneficios que el Estado le otorga a las empresas que realicen inversiones nuevas dentro de las áreas francas, relacionadas con la manipulación, el procesamiento, la manufactura, la producción, reparación y el mantenimiento de bienes y la prestación de servicios destinados a la exportación o reexportación.

            Como parte de los beneficios otorgados a las empresas que se encuentran bajo el régimen de zona franca, el inciso h) artículo 20 de la Ley otorga la exención de todo tributo y patente municipal por un período de diez años. Sobre el particular dispone en lo conducente el inciso h):

 

“Exención de todo tributo y patente municipales por un período de diez años. Las empresas a que se refiere este artículo deberán cancelar los servicios municipales de que hagan uso. (…)”

 

A tenor del artículo citado, debemos precisar que estamos en presencia de una exención genérica subjetiva, de manera que cuando el legislador dispone la exención de todo tributo, la misma comprende todos aquellos tributos que han sido establecidos por los legisladores en el ejercicio de la potestad tributaria del Estado ,independientemente de que el producto económico de los mismos ingresen al presupuesto nacional o se destinen a las entidades municipales para su administración ( tributos municipales por destino ).

 

Si bien dicho régimen exonerativo se otorgó con anterioridad a promulgación de la Ley N° 7293 del 3 de abril de 1992 ( Ley de Todas las Exoneraciones Vigentes, sus derogatorias y sus excepciones ) que derogaba mediante el artículo 1° todos los regímenes exonerativos existentes al momento de su creación, el legislador mediante el artículo 2º exceptuó de la derogatoria las exenciones contenidas en la Ley N° 7210. No obstante, al modificarse el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios mediante el artículo 50 de la Ley N° 7293, en cuanto al límite de aplicación de las exenciones, la exoneración contenida en el inciso h) del artículo 20 de la Ley N° 7210 comprende solo los tributos vigentes al momento de su promulgación y hasta la promulgación de la Ley N° 7293.

 

IV.-   SOBRE EL FONDO.

 

El objeto de la presente consulta es establecer si las empresas que se benefician de la exención prevista en el inciso h) del artículo 20 de la Ley N° 7210 están obligadas a solicitar la licencia de construcción y a pagar el impuesto sobre las construcciones a la Municipalidad de Alajuela.

 

Tal y como se enunció anteriormente, el inciso h) del artículo 20 de la Ley de Zonas Francas, establece una exoneración genérica subjetiva a favor de las empresas acogidas al régimen de zona franca, que comprende “todo tributo”  y el pago de patente municipal. Esta distinción que hace el legislador entre “todo tributo” y patente municipal, resulta importante para deslindar los alcances de la exención, ya que bajo el concepto de todo tributo se engloban tanto los tributos nacionales cuyos resultados económicos se canalizan hacia el presupuesto nacional, como aquellos que han sido destinados a la hacienda municipal y que se denominan impuestos municipales por destino. Es por ello que el legislador, en el ejercicio de la potestad tributaria que le corresponde puede establecer exenciones o modificaciones a los tributos que ha creado en ejercicio de su competencia.

 

Ahora bien, el impuesto sobre las construcciones establecido en el artículo 70 de la Ley N° 4240, tiene como fuente una ley nacional (ley común), y aún cuando el legislador le asigna los resultados económicos a las corporaciones municipales para el cumplimiento de sus fines, y le otorga a éstas competencia tributaria para su recaudación, administración y liquidación, éste conserva la potestad tributaria para otorgar exenciones, como es el caso de la exención establecida en el inciso h) del artículo 20 de la Ley N° 7210. Sin embargo, cuando se analizan los alcances de dicha exoneración en relación con el impuesto sobre las construcciones, debe tenerse presente la distinción entre licencia de construcción y el impuesto propiamente dicho.

 

Como bien se indicó supra, la llamada “licencia de construcción”, debe ser obtenida por cualquier persona que pretenda realizar construcciones o edificaciones dentro de la jurisdicción territorial de la municipalidad, ya que dicha autorización administrativa se encuentra directamente relacionada con las potestades de control urbano que las entidades municipales ejercen dentro de su cantón, potestades a las cuales no escapan las empresas acogidas al régimen de Zonas Francas. Ello implica entonces, que el legislador mediante el inciso h) del artículo 20 de la Ley N° 7210 libera a las empresas acogidas al régimen de zona franca del pago del impuesto que pesa sobre las construcciones, no así del cumplimiento de la obligación de solicitar la licencia de construcción a la entidad municipal correspondiente. 

 

El incumplimiento de tal obligación constituye de conformidad con el inciso a) del artículo 89 de la Ley de Construcciones una infracción, sancionada según lo dispuesto en el artículo 88 de la citada Ley con multa, clausura, desocupación y demolición de la obra. De la relación de los artículos 88 y 90 de la Ley podemos afirmar que la multa se constituye en una sanción pecuniaria contra el administrado que haya realizado construcciones o edificaciones sin contar con la licencia respectiva. Dice el artículo el artículo 88:

 

“Facultades. La Municipalidad puede imponer sanciones por las infracciones a las reglas de este Ordenamiento. Las sanciones serán las que se han especificado en el cuerpo de esta Ley y su Reglamento (multas, clausuras, desocupación, destrucción de la obra, etc.) y los que señala este Capítulo”.

 

Por su parte el artículo 90 dispone:

 

“Multas. El importe de la multa en ningún caso será superior a la lesión económica que implique para la Municipalidad la falta de percepción del derecho de la licencia correspondiente al concepto violado”.

 

Como bien se advierte en dictamen de la Asesoría Legal, la multa establecida en el artículo 90 es imprecisa, toda vez que el legislador dispone que la misma no puede superior a la lesión económica que implique para la municipalidad el no recibir el pago por el otorgamiento de la licencia de construcción. Lo anterior supone que para calcular el monto de la multa, la municipalidad debe necesariamente haber establecido las tarifas que se han de cobrar para el otorgamiento de la licencia, tal y como deriva de  la relación de los artículos 78 y 79 de la ley de repetida cita. Dice en lo que interesa el artículo 78:

 

“Derechos de Licencia. Todas las licencias causarán derechos, que serán fijados de acuerdo con las tarifas en vigor, las que tomarán en cuenta la cantidad de obras por ejecutar o de ocupación de vía pública, así como su duración”.

 

            Por su parte el artículo 79, establece en lo que interesa:

 

“Pago. Para que una licencia surta sus efectos, es indispensable que haya sido pagado el importe de los derechos correspondientes”.

 

            Partiendo de lo anterior, el quantum de la multa no puede ser establecerse aplicando analógicamente lo dispuesto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana que autoriza a las municipalidades a cobrar a título de impuesto sobre las construcciones hasta un 1% del valor de la obra, tal y como lo sugiere la Asesoría Legal en su dictamen. Sobre el particular la Procuraduría en una consulta referente al tema manifestó en el dictamen C-338-2002 del 13 de diciembre del 2002:

 

“Ahora bien, es un hecho que en la realidad las entidades municipales han confundido el concepto de derecho de licencia previsto en el artículo 78 de la Ley de Construcciones, con el pago del impuesto ( hasta del 1% del valor de las construcciones y urbanizaciones ) previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, tratándose ambos conceptos indistintamente, de manera  que el pago del derecho de licencia de construcción se asimila al pago del impuesto sobre las construcciones. Sin embargo, a juicio de esta Procuraduría, tal error conceptual no legitima a las entidades municipalidades a fijar analógicamente el monto de la multa por la omisión del derecho de licencia en un 1%, que no es ni más ni menos que la tarifa del  impuesto que pesa sobre las construcciones. Lo anterior por cuanto la intención del legislador al regular el monto de la multa en el artículo 90 de la Ley de Construcciones, es que ésta no supere el monto del derecho de licencia municipal.”

 

            Siendo así, corresponde a cada entidad municipal establecer las tarifas por concepto de licencia, teniendo en consideración para ello, los parámetros establecidos por el legislador en el artículo 78 de la Ley de Construcciones.

 

V.-     CONCLUSIONES.

           

            De conformidad con lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República que:

 

1-                  El impuesto que pesa sobre las construcciones creado mediante la Ley de Planificación Urbana (Ley N° 4240 de 15 de noviembre de 1968 ) se caracteriza por ser un tributo de carácter nacional, establecido a través de una ley ordinaria, y a favor de todas las corporaciones municipales, que lo convierte en un impuesto municipal por su destino, correspondiendo a las entidades municipales beneficiadas, no sólo la recaudación del citado tributo, sino también su administración, control y fiscalización.

 

2-                  La exención contenida en el inciso h) del artículo 20 de la Ley N° 7210 comprende todo tributo que deriva del ejercicio de la potestad tributaria del Estado por parte de los señores diputados, independientemente que los ingresos que se perciban sean destinados a las entidades municipales. Consecuentemente dicha exención alcanza el impuesto previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana.

 

3-                  La multa por la no obtención de la licencia municipal se establece en función del perjuicio económica que se causa a la entidad municipal por la no obtención del derecho (pago) de licencia, y tal derecho (pago) debe ser fijado según la tarifa establecida por la entidad municipal. Consecuentemente, corresponde a cada municipalidad establecer la tarifa para fijar el derecho de licencia municipal, y la multa por la no obtención de la licencia no puede ser mayor a ese derecho de licencia.

 

4-                  La multa por la no obtención de licencia municipal para la realización de obras de construcción no puede establecerse aplicando analógicamente el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana.

 

Con toda consideración suscribe atentamente;

 

 

Lic. Juan Luis Montoya Segura

            Procurador Tributario

 

JLMS/Smpu

 

 

 

 

C-359-2008

 

POTESTAD TRIBUTARIA Y COMPETENCIA TRIBUTARIA. IMPUESTO SOBRE LAS CONSTRUCCIONES. LICENCIA DE CONSTRUCCIÓN. RÉGIMEN DE ZONAS FRANCAS.

 

La Dra. Joyce Zurcher Blen, Alcaldesa de la Municipalidad de Alajuela, mediante oficio Nº 0327-AM-EX-2008 del 22 de julio del 2008, nos solicita emitir criterio técnico jurídico sobre los siguientes aspectos:

 

“1- Si el impuesto de construcciones establecido en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana de hasta un 1% del valor de las construcciones debe considerase como un impuesto nacional y consecuentemente, excluido de los exonerados a las empresas acogidas al régimen de zonas francas en razón de los beneficios otorgados en el artículo 20 inciso h) de la ley 7210.

 

2- Si las empresas beneficiarias del régimen de zonas francas, independientemente de que deban cancelar o no el impuesto de construcciones, están en la obligación de tramitar permisos de construcción por las obras que ejecuten y si la falta de dicha licencia autoriza a las municipalidades a sancionar ese incumplimiento con la imposición de una multa, según lo prevé la Ley de Construcciones.

 

3- En caso de que dicha multa sea procedente, cual sería el monto aplicable por dicho concepto en razón de que la ley no es clara a la tasación de esa sanción.”

 

           

Mediante el dictamen C-359-2008 del 06 de octubre del 2008, el Licenciado Juan Luis Montoya Segura, Procurador Tributario emite criterio al respecto, llegando a la siguiente conclusión:

 

De conformidad con lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República que:

 

1-                  El impuesto que pesa sobre las construcciones creado mediante la Ley de Planificación Urbana (Ley N° 4240 de 15 de noviembre de 1968 ) se caracteriza por ser un tributo de carácter nacional, establecido a través de una ley ordinaria, y a favor de todas las corporaciones municipales, que lo convierte en un impuesto municipal por su destino, correspondiendo a las entidades municipales beneficiadas, no sólo la recaudación del citado tributo, sino también su administración, control y fiscalización.

 

2-                  La exención contenida en el inciso h) del artículo 20 de la Ley N° 7210 comprende todo tributo que deriva del ejercicio de la potestad tributaria del Estado por parte de los señores diputados, independientemente que los ingresos que se perciban sean destinados a las entidades municipales. Consecuentemente dicha exención alcanza el impuesto previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana.

 

3-                  La multa por la no obtención de la licencia municipal se establece en función del perjuicio económica que se causa a la entidad municipal por la no obtención del derecho (pago) de licencia, y tal derecho (pago) debe ser fijado según la tarifa establecida por la entidad municipal. Consecuentemente, corresponde a cada municipalidad establecer la tarifa para fijar el derecho de licencia municipal, y la multa por la no obtención de la licencia no puede ser mayor a ese derecho de licencia.

 

4-                  La multa por la no obtención de licencia municipal para la realización de obras de construcción no puede establecerse aplicando analógicamente el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana.