0J-103-2006

20 de julio de 2006

Licenciada

Sonia Mata Valle

Jefe de Area.

Comisión de  Asuntos Sociales

Asamblea Legislativa

S.         D.

Estimada señora:

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio de 15 de junio de 2006, por medio del cual solicita el criterio técnico jurídico de este Despacho en relación con el Proyecto de Ley intitulado “Ley para fomentar la genuina solidaridad hacia las Organizaciones que luchan contra la Enfermedad de la Adicción a las Drogas y el Alcoholismo” tramitado bajo el expediente N° 15.678.

De previo a dar respuesta a su solicitud, cabe advertir que de conformidad con el artículo 4° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N° 6825 de 27 de setiembre de 1982, y sus reformas), sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, pueden requerir el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General de la República, condición que es ajena a la Asamblea Legislativa. No obstante, en un afán de colaboración con los señores Diputados, esta Procuraduría tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se emite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.

Por otro lado, “…al no estarse en los supuestos que prevé el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa (consulta al Tribunal Supremo de Elecciones, la Universidad de Costa Rica, el Poder Judicial o una institución autónoma), a la solicitud que nos ocupa no le es aplicable el plazo de ocho días hábiles que dicho artículo dispone.”  (Ver OJ-097-2001 de 18 de julio de 2001).

I-                  SOBRE EL PROYECTO DE LEY:

A-               Objeto:

De la exposición de motivos del proyecto de ley, se desprende que el mismo tiene como objeto fomentar la solidaridad mediante la implementación de incentivos para que las organizaciones de ayuda logren atender oportuna y dignamente a las personas que atienden al sector de la población con problemas de alcoholismo y drogadicción, así como alentar a las empresas y a la ciudadanía en general, para que contribuyan con ese tipo de organizaciones sin fines de lucro o voluntariado.

B-                Incentivos:

Los incentivos que se proponen en el proyecto, están orientados a fomentar la colaboración con “toda organización sin fines de lucro o de voluntariado” que brinden ayuda, auxilio o asistencia a personas que se encuentran en condiciones de drogadicción y de alcoholismo.

En el proyecto de ley, se proponen los siguientes incentivos:

1-                 Exención del impuesto sobre bienes inmuebles.

2-                 Exención del impuesto de ventas para la adquisición de medicamentos, alimentos e implementos de higiene y limpieza, así como de los servicios de agua y electricidad, en el tanto sean requeridos para cumplir con los fines propuestos.

3-                 Autorización para que las corporaciones municipales concedan exoneraciones sobre los demás tributos municipales.

4-                 Deducción de hasta un 25% del monto de las donaciones que hagan los contribuyentes del impuesto sobre la renta a las organizaciones a que refiere el proyecto de ley del impuesto neto a pagar.

II.-       ANALISIS:

A-                Respecto de las organizaciones beneficiadas:

            Si bien es cierto en el artículo 1° del proyecto se establece que el objeto del mismo es el fomento de la solidaridad y ayuda a las organizaciones que luchan contra la enfermedad de la adicción a las drogas y el alcoholismo, al deslindarse el ámbito de aplicación de la normativa propuesta, se hace referencia a todo tipo de organización sin fines de lucro debidamente acreditadas ante las autoridades competentes, no obstante ello, considera la Procuraduría General que para efectos de control, no solo basta que dichas organizaciones se acrediten por ejemplo ante el Ministerio de Salud o ante el instituto Mixto de Ayuda Social – y así se debe indicar en el artículo 2° - sino que las mismas deben cumplir una serie de requisitos, entre ellos, estar debidamente inscritas en el registro correspondiente, contar con personería jurídica vigente, y haber sido declaradas de bienestar social por la autoridad correspondiente, ello para no incurrir en el otorgamiento de incentivos fiscales que no puedan ser debidamente controlados y calificados en cuanto al efectivo cumplimiento de los fines que se persiguen en el proyecto.

B-        En cuanto al otorgamiento de incentivos:

De conformidad con el Principio de Legalidad estipulado en los artículos 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política y 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, la potestad de establecer tributos y exenciones es una atribución exclusiva del Estado, la cual se ejerce a través de la Asamblea Legislativa; de ahí que la Sala Constitucional reiteradamente ha dicho:

“IV.- DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO. (…) el Estado tiene potestad soberana de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción, o bien, de conceder excepciones, de manera tal que bien se puede conceptualizar que esa potestad de gravar es el poder de sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar la obligación de un tributo o de respetar un límite tributario; poder que se encuentra limitado en los principios y valores que la propia Constitución Política establece (…)” (SCV-8755-2000)

            Así las cosas, la exenciones que se proponen en el artículo 3° del proyecto de referencia, no son más que el ejercicio de la competencia tributaria por parte de la Asamblea Legislativa. No obstante debe tenerse presente, que por cuestiones de índole financiera del Estado, la tendencia en los últimos años ha sido a la eliminación de los incentivos y beneficios fiscales –entre ellos las exenciones-, y para muestra la Ley N° 7293 de 31 de marzo de 1992, que introdujo una derogatoria genérica de todas las exenciones objetivas y subjetivas previstas en diferentes leyes, conservando como casos de excepción aquellas exenciones previstas en leyes expresamente enumeradas por el Legislador, así como las que se mantienen en el artículo 2 de la ley de cita; lo cual no es más que es un aspecto vinculado con el ejercicio de la discrecionalidad legislativa. Es por ello que vale la pena indicar, que el articulo 2 inciso “d” de la ley Nº 7293 del 31 de marzo de 1992, Ley Reguladora de Exoneraciones Vigentes, Derogatorias y Excepciones, mantuvo vigente aquellos regímenes exonerativos creados a favor de instituciones, fundaciones y asociaciones sin actividades lucrativas que se dediquen a la atención integral de menores de edad en estado de abandono, deambulación o en riesgo social, de suerte tal que de aprobarse el proyecto de ley propuesto, en cierta forma se estarían duplicando beneficios para una misma causa. Aparte de ello, también debe considerarse que otras instituciones como CONAPAM – también incentivadas por el Estado – cumplen una función similar con los adultos mayores en riesgo social.

            En relación con la exención sobre el impuesto de bienes inmuebles contenida en el párrafo primero del artículo 3°, es importante indicar que siendo el impuesto sobre los bienes inmuebles contenido en la Ley Nº 7509 del 9 de mayo de 1995 un impuesto de carácter nacional, asignado por disposición legal a las corporaciones municipales para el cumplimiento de sus fines, es entonces al legislador en el ejercicio de la competencia tributaria el llamado a establecer las exenciones que considere pertinentes. Sin embargo, al haberse asignado el producto del impuesto sobre los bienes inmuebles a las corporaciones municipales para su administración, debe tenerse en cuenta al establecer tanto exenciones como no sujeciones, el impacto fiscal que traería consigo el otorgamiento de exenciones  sobre los bienes inmuebles de aquellas organizaciones que luchan contra la enfermedad de la adicción a las drogas y el alcoholismo.

            Por otra parte, en el párrafo primero del artículo 3° debe necesariamente precisarse que lo único que resultaría exento del impuesto sobre los bienes inmuebles, sería el inmueble donde se ubica la sede de las organizaciones beneficiadas, toda vez que por la forma en que está redactado dicho párrafo la exención se haría extensiva a cualquier otro bien inmueble propiedad de los beneficiarios.

            En relación con el párrafo tercero del artículo 3 cabe indicar, que  ejerciendo las entidades municipales un poder tributario derivado, íntimamente relacionado con la autonomía que deriva del artículo 170 de la Constitución Política, no puede incluirse en el proyecto una autorización a las corporaciones municipales para el otorgamiento de exenciones como se indica en dicho párrafo sin que se incurra en la violación del artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política y eventualmente en la violación del artículo 170 constitucional, ello por cuanto el poder de exonerar está íntimamente ligado con el poder de crear tributos, y es lo cierto que de conformidad con el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, la Asamblea Legislativa únicamente puede aprobar o improbar los tributos creados por las entidades municipales y consecuentemente las exenciones creadas por éstas. Sobre el particular dice la Sala Constitucional:

“Ya sea que se conceptúe la exención como una forma de ser del tributo, o que -más a tono con las ideas predominantes- se la aprecie, por así decir, como el acto contrario de la imposición, es inevitable que el régimen constitucional de la propia potestad tributaria determine casi por completo lo relativo al poder de eximir, suministrando las disposiciones o normas y los principios fundamentales a que este poder ha de someterse. Esta conclusión la autoriza -sobre todo- el hecho de que la Constitución no contiene normas específicas acerca del poder de eximir, y solo se ocupa de la potestad de imponer, que se desdobla o se prolonga en aquél.

En este mismo orden de ideas, resulta entonces que el poder eximitorio en el caso de los tributos municipales se deduce del régimen constitucional del poder tributario municipal, anclado este último especialmente, como lo ha destacado la Sala, en la autonomía municipal, y supeditado a la autorización legislativa -es decir, a un acto estrictamente tutelar de la Asamblea Legislativa-. En armonía con esta circunstancia, no se ve razón para entender que si en el caso de la potestad tributaria municipal la Asamblea Legislativa tiene una función tan limitada, en el caso de la eximitoria sea apropiado reconocerle una competencia diferente, tan amplia como la facultad de eximir del pago de los tributos que ella misma crea. Por el contrario, es evidente que lo lógico y explicable es lo contrario, y así lo entiende la Sala. Por consiguiente, la cuestión medular que se mencionó al principio del considerando anterior debe contestarse negativamente: la Asamblea Legislativa no puede válidamente, por medio de una ley, prescribir de manera unilateral (es decir, sin adecuada participación municipal) una exención de los tributos municipales.” (Sala Constitucional, resolución Nº 2311-1995 del 9 de mayo de 1995).

Siendo así, lo correcto sería que en el párrafo tercero del artículo 3 se estableciera que las entidades municipales “podrán” otorgar exenciones de otros tributos municipales.

            En cuanto a la exención del impuesto de ventas por la adquisición de medicamentos e implementos de higiene y limpieza, debe tenerse en cuenta que de conformidad con el artículo 9 de la Ley de Impuesto General sobre las Ventas y 4 de su Reglamento, muchos de los productos alimenticios y médicos requeridos para el tratamiento de la adicción a las drogas y al alcoholismo, ya están comprendidos en la “Canasta Básica Alimentaria” a que refiere el artículo 5° del Reglamento a dicha ley.

Por lo expuesto, a juicio de la Procuraduría General la exención propuesta en el párrafo segundo del artículo 3 del proyecto de ley, resulta innecesaria.

Finalmente en lo que refiere el artículo 4° del proyecto, el mismo resulta impreciso, por cuanto no se indica si el 25% de los montos donados se constituyen en un gasto deducible para determinar la renta líquida gravable, o si por el contrario se constituye en un crédito fiscal aplicable directamente al impuesto determinado. Si estuviéramos en el primer supuesto ( gasto deducible ) debe indicarse que de conformidad con el inciso q) del artículo 8 de la Ley de Impuesto sobre la Renta ( Ley N° 7092 de 21 de abril de 1988 ) las donaciones debidamente comprobadas realizadas a asociaciones o fundaciones de bien social, son admitidas como gasto deducible para la determinación de la renta líquida gravable, en cuyo caso, no  tendría razón de ser el beneficio establecido. Si fuera el segundo supuesto ( crédito fiscal ), debe considerarse el impacto fiscal que ello implica en las arcas del fisco, por cuanto estaríamos en presencia de un doble beneficio, salvo que se disponga expresamente en el artículo 4 que quienes se acojan al incentivo previsto en el proyecto de ley, no pueden aplicar la deducción a que refiere el inciso q) del artículo 8 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

También a juicio de la Procuraduría General debe quedar expresamente establecido en el artículo 4 del proyecto de ley, que la Dirección General de la Tributación tendrá amplia facultad en cuanto a la apreciación y calificación de la veracidad de las donaciones, y que podrá apreciar y calificar las donaciones solamente cuando las mismas se direccionen a la lucha contra la enfermedad del alcoholismo y la drogadicción.

            Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

            Con toda consideración suscribe atentamente;

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/gcga

0J-103-2006

PROYECTO DE LEY: "LEY PARA FOMENTAR LA GENUINA SOLIDARIDAD HACIA LAS ORGANIZACIONES QUE LUCHAN CONTRA LA ENFERMEDAD DE LA ADICCIÓN A LAS DROGAS Y EL ALCOHOLISMO.” EXPEDIENTE LEGISLATIVO N° 15.678.

La Licenciada Sonia Mata Valle, Jefe de Area de la  Comisión de  Asuntos Sociales de la Asamblea Legislativa, mediante oficio de 15 de junio de 2006, solicita el criterio técnico jurídico de este Despacho en relación con el Proyecto de Ley intitulado “Ley para fomentar la genuina solidaridad hacia las Organizaciones que luchan contra la Enfermedad de la Adicción a las Drogas y el Alcoholismo” tramitado bajo el expediente N° 15.678.

El Licenciado Juan Luis Montoya Segura, Procurador Tributario, previo estudio del Proyecto sometido a consulta, realiza las siguientes consideraciones:

1.- Con respecto a las organizaciones beneficiadas, considera la Procuraduría General que para efectos de control, no solo basta que dichas organizaciones se acrediten por ejemplo, ante el Ministerio de Salud o ante el instituto Mixto de Ayuda Social – y así se debe indicar en el artículo 2° - sino que las mismas deben cumplir una serie de requisitos, entre ellos, estar debidamente inscritas en el registro correspondiente, contar con personería jurídica vigente, y haber sido declaradas de bienestar social por la autoridad correspondiente, ello para no incurrir en el otorgamiento de incentivos fiscales que no puedan ser debidamente controlados y calificados en cuanto al efectivo cumplimiento de los fines que se persiguen en el proyecto.

2.- En cuanto al otorgamiento de incentivos, las exenciones que se proponen en el artículo 3° del proyecto de referencia, no son más que el ejercicio de la competencia tributaria por parte de la Asamblea Legislativa. No obstante debe tenerse presente, que por cuestiones de índole financiera del Estado, la tendencia en los últimos años ha sido a la eliminación de los incentivos y beneficios fiscales –entre ellos las exenciones-, y para muestra la Ley N° 7293 de 31 de marzo de 1992.

3.- En relación con la exención sobre el impuesto de bienes inmuebles contenida en el párrafo primero del artículo 3°, siendo el impuesto sobre los bienes inmuebles contenido en la Ley Nº 7509 del 9 de mayo de 1995 un impuesto de carácter nacional, asignado por disposición legal a las corporaciones municipales para el cumplimiento de sus fines, es entonces al legislador en el ejercicio de la competencia tributaria el llamado a establecer las exenciones que considere pertinentes. Sin embargo, al haberse asignado el producto del impuesto sobre los bienes inmuebles a las corporaciones municipales para su administración, debe tenerse en cuenta al establecer tanto exenciones como no sujeciones, el impacto fiscal que traería consigo el otorgamiento de exenciones  sobre los bienes inmuebles de aquellas organizaciones que luchan contra la enfermedad de la adicción a las drogas y el alcoholismo.

4.- En el párrafo primero del artículo 3° debe necesariamente precisarse que lo único que resultaría exento del impuesto sobre los bienes inmuebles, sería el inmueble donde se ubica la sede de las organizaciones beneficiadas, toda vez que por la forma en que está redactado dicho párrafo la exención se haría extensiva a cualquier otro bien inmueble propiedad de los beneficiarios.

5.- Sobre lo dispuesto en el párrafo tercero del artículo 3, cabe indicar que, ejerciendo las entidades municipales un poder tributario derivado, íntimamente relacionado con la autonomía que deriva del artículo 170 de la Constitución Política, no puede incluirse en el proyecto una autorización a las corporaciones municipales para el otorgamiento de exenciones como se indica en dicho párrafo sin que se incurra en la violación del artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política y eventualmente en la violación del artículo 170 constitucional, ello por cuanto el poder de exonerar está íntimamente ligado con el poder de crear tributos, y es lo cierto que de conformidad con el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, la Asamblea Legislativa únicamente puede aprobar o improbar los tributos creados por las entidades municipales y consecuentemente las exenciones creadas por éstas. Siendo así, lo correcto sería que en el párrafo tercero del artículo 3 se estableciera que las entidades municipales “podrán” otorgar exenciones de otros tributos municipales.

6.- En cuanto a la exención del impuesto de ventas por la adquisición de medicamentos e implementos de higiene y limpieza, debe tenerse en cuenta que de conformidad con el artículo 9 de la Ley de Impuesto General sobre las Ventas y 4 de su Reglamento, muchos de los productos alimenticios y médicos requeridos para el tratamiento de la adicción a las drogas y al alcoholismo, ya están comprendidos en la “Canasta Básica Alimentaria” a que refiere el artículo 5° del Reglamento a dicha ley. Por lo expuesto, a juicio de la Procuraduría General la exención propuesta en el párrafo segundo del artículo 3 del proyecto de ley, resulta innecesaria.

7.- Finalmente en lo que refiere el artículo 4° del proyecto, el mismo resulta impreciso, por cuanto no se indica si el 25% de los montos donados se constituyen en un gasto deducible para determinar la renta líquida gravable, o si por el contrario se constituye en un crédito fiscal aplicable directamente al impuesto determinado.

8.- A juicio de la Procuraduría General debe quedar expresamente establecido en el artículo 4 del proyecto de ley, que la Dirección General de la Tributación tendrá amplia facultad en cuanto a la apreciación y calificación de la veracidad de las donaciones, y que podrá apreciar y calificar las donaciones solamente cuando las mismas se direccionen a la lucha contra la enfermedad del alcoholismo y la drogadicción.