Dictamen : 336 - del 29/10/2003

C-336-2003
29 de octubre de 2003


Licenciado
Jorge Tacsan Ruiz
Auditor Interno
Imprenta Nacional
S. O.

Estimado señor:

Con la aprobación del Procurador General Adjunto, me refiero a su atento oficio N° AI-077-2003 de 13 de octubre último, por medio del cual consulta sobre la aplicación de una nueva estrategia para optimizar el manejo de los recursos del Estado por parte de la Tesorería Nacional.

Se consulta si la Junta Administrativa de la Imprenta Nacional está obligada a acatar estos lineamientos. Si bien no se indica expresamente, pareciera que la duda sobre esa aplicación deriva de la existencia de una personalidad jurídica instrumental y en lo dictaminado por esta Procuraduría en oficio N° C-152-2002 de 12 de junio de 2002.

Al analizar la aplicación de un nuevo programa de administración de los fondos líquidos del Estado debe tomarse en cuenta, ante todo, que el principio de unidad de caja es de rango constitucional. El otorgamiento de una personalidad jurídica instrumental depende del legislador, por lo que su alcance está determinado por la ley. En consecuencia, ésta puede disponer en relación con el manejo contable de los recursos que hayan sido asignados a un órgano-persona.

A.- UNIDAD DE CAJA: UN PRINCIPIO CONTABLE

Las normas jurídicas y los actos de las autoridades públicas deben resultar conformes con la Constitución. Cabe recordar, al efecto, que en nuestro sistema constitucional el parámetro de constitucionalidad de las distintas normas, actos y actuaciones públicos está conformado no sólo por el texto escrito de la Constitución, sino también por valores y principios en que se sustenta el orden constitucional y social, así como por la jurisprudencia emanada del Contralor Constitucional.

La interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico no puede hacerse a contrapelo de los parámetros de constitucionalidad. Es por ello que cobra particular importancia el reconocimiento del principio de caja única. El principio de caja única tiene su fundamento constitucional en el artículo 185 de la Carta Política. Además, la Sala Constitucional se ha referido en forma reiterada a ese principio, incluso confundiéndolo con los principios propiamente de unidad y universalidad presupuestarias (así, por ejemplo, las resoluciones Ns. 6240-93 de cita, 7596-94 de 11:18 hrs. del 23 de diciembre de 1994 y más recientemente N° 9530-99 de 9:15 hrs. del 3 de diciembre de 1999).

Dispone el artículo 185 de la Constitución:

"La Tesorería Nacional es el centro de operaciones de todas las oficinas de rentas nacionales, este organismo es el único que tiene facultad legal para pagar a nombre del Estado y recibir las cantidades que a título de rentas o por cualquier otro motivo deban ingresar a las arcas nacionales".

La Sala ha indicado sobre este principio:

"…resulta ilegítimo que los pagos deban hacerse a la Asociación correspondiente, así como que ésta deposite el monto que le corresponde al Servicio (Dirección) de Vida Silvestre en una cuenta especial. En cuanto a lo uno, porque el único órgano, constitucionalmente previsto para recibir tales pagos, es la Tesorería Nacional. Y en cuanto a lo otro, porque cuando se autoriza a la Asociación a depositar en una cuenta especial de la Dirección de Vida Silvestre, se altera grave y peligrosamente el esquema constitucional de manejo de recursos en caja única, lo que puede propiciar incluso situaciones de irregularidad en la custodia y manejo de esos recursos, a los que se aplicarán criterios más laxos y por ello, más fáciles de alterar o suavizar, según convenga al momento…". Sala Constitucional, resolución N° 6869-96 de 14:51 hrs. del 18 de diciembre de 1996. "...en todo caso, merece ser aclarado que el principio de unidad de caja es una manifestación contable del principio de universalidad, y que contrario a lo que se ha afirmado, sí tiene rango constitucional, sólo que se refiere a la obligación de que exista una sola caja pagadora del Estado, que es la Tesorería Nacional, lo cual implica a su vez, que todos los ingresos, aún cuando tengan un destino específico, deben ingresar a la universalidad, para ser pagados de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 185 de la Constitucional. (...).

De lo anterior se desprende claramente que el legislador presupuestario no puede variar el destino de los fondos a los que el legislador ordinario señaló uno previamente. Asimismo que en cumplimiento del principio de caja única, que se desprende del artículo 185 de la Constitución, tales recursos deben ser incluidos en el presupuesto ordinario de la República. ..." Resolución N° 9317-99 de 10:15 hrs. del 26 de noviembre de 1999.

De acuerdo con este principio, se centralizan las diversas operaciones financieras, presupuestarias o extrapresupuestarias, que impliquen manejo o disposición de fondos públicos. El objetivo es facilitar el manejo transparente de los fondos públicos y posibilitar el control del Ministerio de Hacienda sobre las distintas operaciones financieras a cargo de esos fondos (M. ROJAS: "Los principios presupuestarios en la jurisprudencia constitucional", La jurisdicción constitucional y su influencia en el Estado de Derecho, EUNED, 1996, p. 245).

Este principio es la manifestación contable del principio de unidad presupuestaria. Es por ello que también contribuye a dar claridad, transparencia a la gestión de los recursos públicos y permitir un control más efectivo de dicha gestión. Lo que se logra precisamente porque la unidad de caja permite reunir todos los recursos en un único fondo para ser administrado por un único organismo: la Tesorería Nacional.

Al establecer el principio de caja única, el constituyente dispone también sobre el órgano encargado de la administración de la tesorería. Le corresponde a la Tesorería Nacional el movimiento de fondos, particularmente en su función tradicional de cajero del Estado. Como cajero conserva, administra los fondos y paga los gastos del Estado. En su papel financiero, le corresponde la gestión de los bonos públicos, lo que permite solventar los problemas de liquidez que puedan presentarse y, por ende, cumplir con los pagos y velar por la disponibilidad de los recursos. Estas funciones y la gestión de la deuda del Estado posibilitan una participación en la regulación de la circulación de la moneda.

No obstante que el principio de caja única está contenido en la Constitución Política y a pesar de su reiteración en los artículos 10 y siguientes de la anterior Ley de Administración Financiera, es lo cierto que diversas leyes han permitido la creación de fondos o cuentas especiales o bien, que órganos del Estado administren los recursos asignados con absoluto desconocimiento del principio de caja única. La creación de recursos con destino específico se acompañó normalmente de una autorización para que esos recursos fuesen recaudados en una cuenta especial o para que el Banco Central, como recaudador de impuestos, girase directamente los recursos. De ese hecho, éstos no ingresaban a caja única. A lo anterior se unió, sobre todo a partir de la década de los noventa, la costumbre de otorgar personalidad jurídica instrumental a determinados órganos de los Ministerios. Aspectos todos que contribuyeron a vaciar parcialmente de contenido el principio constitucional de caja única. Diversas disposiciones de la Ley de Administración Financiera y Presupuestos Públicos pretenden hacer realidad el principio constitucional y la jurisprudencia que sobre él se ha desarrollado. Empero, su aplicación obliga a considerar la existencia de presupuestos separados en determinados órganos.

B.- PERSONALIDAD INSTRUMENTAL Y CAJA UNICA

Del contenido de la consulta que nos ocupa pareciera desprenderse que la atribución de una personalidad jurídica instrumental constituye un límite para la aplicación del sistema de caja única. Este punto ya fue objeto de análisis por la Procuraduría. En efecto, mediante dictamen N° C-280-2002 de 18 de octubre de 2002, la Procuraduría debió pronunciarse sobre esta cuestión. El pronunciamiento señala que, ante la redacción actual del artículo 66 de la Ley de Administración Financiera y Presupuestos Públicos, no puede caber duda sobre la sumisión al principio de caja única por parte de las personas jurídicas instrumentales del Poder Ejecutivo:

"Se discute si el principio de caja única obliga a centralizar todos los ingresos públicos, independientemente de la persona jurídica que es su titular o, si por el contrario, se aplica el principio de personalidad jurídica, como es lo usual en materia presupuestaria. Bajo esta posición, el principio implica que cada Ente público, considerando como la organización que cuenta con personalidad jurídica pública, tendrá su propia caja, donde se centralizarán sus ingresos y sus pagos. En consecuencia, que dichos entes no están obligados a depositar sus fondos en la Tesorería Nacional, que sería la consecuencia lógica de considerar que en un ordenamiento todos los fondos deben ser administrados por la Tesorería Nacional, independientemente de quién sea su titular.

Pues bien, al aprobarse la Ley de la Administración Financiera de la República se contempla el principio de unidad de caja en relación con el Estado, sea en tanto que persona jurídica. Se dispone:

"ARTÍCULO 66.- Caja única

Todos los ingresos que perciba el Gobierno de la República, cualquiera que sea la fuente, formarán parte de un fondo único a cargo de la Tesorería Nacional. Para administrarlos, podrá disponer la apertura de una o varias cuentas en colones u otra moneda, en procura del mayor beneficio para la Hacienda Pública.

Los recursos recaudados en virtud de las leyes especiales que determinen su destino se depositarán en cuentas autorizadas por la Tesorería Nacional, en cualquiera de los bancos del sector público. Estos recursos financiarán total o parcialmente, según lo disponga la ley respectiva, el presupuesto de gastos del ente responsable de la ejecución del gasto".

La centralización de los ingresos concierne aquellos del Gobierno de la República, término que debe ser interpretado en relación con el artículo 9 de la Carta Política. Esta excluida la posibilidad de que recursos correspondientes a entes descentralizados ingresen a la caja única. Ello porque no podrían ser considerados "ingresos del Gobierno Central". No obstante, se prevé la centralización de todos los recursos con destino específico, lo cual se justifica porque los recursos con destino específico, particularmente los tributos, son recursos creados por el Estado en ejercicio de una potestad que le es propia y porque, en estricto derecho, son recursos estatales….

(…).

La Procuraduría estimó que el Consejo de Seguridad Vial no estaba concernido por lo dispuesto en el artículo 66 de mérito. Ello en el tanto que los ingresos que perciba esta persona jurídica instrumental no puedan ser considerados ingresos del Gobierno Central, así como tampoco recursos con destino específico.

Ahora bien, el Ministerio de Hacienda hace una exposición respecto de los alcances que se debe dar al principio de caja única en orden a la administración de liquidez. Es de advertir que en criterio de la Procuraduría los criterios esbozados no son suficientes para propiciar una modificación de las conclusiones a que se llegó en el dictamen C-174-2002 de 4 de julio de 2002. En ese sentido, más que el fundamento de la reconsideración, lo arguido por la Tesorería Nacional es manifestación de un concepto de caja única, que precisamente debe analizarse si está presente en la ley. Ello porque la mayor parte de los argumentos tiene como objeto presentar el sistema operativo de caja única y en especial, la posibilidad de administrar la liquidez de acuerdo con una programación financiera, manteniendo los fondos en cuentas diferenciadas. Desde esa exposición, lo procedente no sería entrar a analizar si el Consejo está cubierto por caja única, sino si la "implementación" de la caja única encuentra fundamento en el ordenamiento. Aspecto que efectivamente se va a analizar.

No obstante, es necesario señalar, desde ya, que la modificación del dictamen N° C-174-2002 se impone de oficio, en virtud del cambio de contenido que ha sufrido el artículo 66 de mérito, producto de la reforma introducida recientemente por la Ley N° 8299 de 22 de agosto del 2002, Ley de Reestructuración de la Deuda Pública. Por lo que se reconsidera de oficio. Dispone actualmente el numeral de mérito:

"Todos los ingresos que perciba el Gobierno, entendido este como los órganos y entes incluidos en los incisos a) y b) del artículo 1º de esta Ley, cualquiera que sea la fuente, formarán parte de un fondo único a cargo de la Tesorería Nacional. Para administrarlos, podrá disponer la apertura de una o varias cuentas en colones o en otra moneda.

Los recursos recaudados en virtud de leyes especiales que determinen su destino, se depositarán en cuentas abiertas por la Tesorería Nacional en el Banco Central de Costa Rica. Estos recursos financiarán total o parcialmente, según lo disponga la ley respectiva, el presupuesto de gastos del ente responsable de la ejecución del gasto. La Tesorería Nacional girará los recursos a los órganos y entes, de conformidad con sus necesidades financieras según se establezca en la programación presupuestaria anual".

La reforma a la primera frase del artículo tiene como objeto aclarar el concepto de "Gobierno Central". Este se define en relación con los incisos a) y b) del artículo 1 de la Ley. Pues bien, disponen estos incisos:

"ARTÍCULO 1.- Ámbito de aplicación

La presente Ley regula el régimen económico-financiero de los órganos y entes administradores o custodios de los fondos públicos. Será aplicable a:

a. La Administración Central, constituida por el Poder Ejecutivo y sus dependencias.

b. Los Poderes Legislativo y Judicial, el Tribunal Supremo de Elecciones, sus dependencias y órganos auxiliares, sin perjuicio del principio de separación de Poderes estatuido en la Constitución Política".

El Gobierno Central está constituido por el Poder Ejecutivo y sus dependencias, así como los órganos a que se refiere el inciso b). A la par de estos órganos tenemos la Administración Descentralizada y las empresas públicas del Estado.

En los diversos dictámenes que la Procuraduría ha emitido en relación con la personalidad instrumental o la personificación presupuestaria en el seno del Estado, ha sido clara en cuanto que en estos casos la personalidad no se manifiesta, ni lleva implícita, una descentralización de funciones. Por consiguiente, en sentido estricto no puede considerarse que los órganos que son dotados de personalidad jurídica instrumental formen parte de la Administración Descentralizada. No puede sino considerarse que esas personas instrumentales forman parte de la Administración Central, constituyendo normalmente órganos del Poder Ejecutivo y como tales dependencias de éste. Ante la imposibilidad de considerar las personas instrumentales como Administración Descentralizada, debe entenderse que están comprendidos en el inciso a) del artículo 1ª de la Ley y no en el c) de ese mismo inciso.

De ese hecho, esas personas instrumentales constituyen parte del "Gobierno Central" a que se refiere el artículo 66 de la Ley 8131, ahora reformado. Por consiguiente, los ingresos de estas personas jurídicas instrumentales deben ser considerados ingresos del Gobierno Central, de lo cual se sigue como lógica consecuencia que tales recursos forman parte de un fondo único a cargo de la Tesorería Nacional. Ergo, dichas personas –a pesar de la personalidad jurídica instrumental- resultan vinculadas por el principio de unidad de caja a cargo de la Tesorería.

Puede, entonces, decirse, que a partir de la reforma al artículo 66 de la Ley de la Administración Financiera se ha producido una modificación sensible respecto de los alcances de la personalidad jurídica instrumental, puesto que si bien se mantiene la facultad de tener un presupuesto propio, de administrar los recursos que por disposición de la ley le corresponden, los ingresos correspondientes forman parte de la caja única correspondiente. El punto es qué significa esa integración a caja única". La cursiva no es del original.

La Imprenta Nacional es una persona jurídica instrumental. Esa personalidad deriva de lo dispuesto en su Ley de creación. Como bien señala la Auditoría, al analizar las disposiciones de esa Ley según la versión original, esta Procuraduría consideró que estaban presentes elementos para conceptuar a la Junta Administrativa de la Imprenta Nacional como una persona jurídica instrumental (dictamen N° C-152-2002 de 12 de junio de 2002). Carácter que luego fue reafirmado por el legislador, al disponer expresamente la Ley N° 8305 de 19 de septiembre de 2002 que la Junta es un órgano de desconcentración máxima del Ministerio de Gobernación y Policía, con personalidad jurídica instrumental para contratar y adquirir bienes y servicios. Asimismo, por reforma al artículo 8 de la Ley se establece claramente que tendrá un presupuesto separado del Presupuesto de la República, el cual será aprobado por la Contraloría General de la República.

Ahora bien, como persona jurídica instrumental, la Junta Administrativa de la Imprenta Nacional se encuentra comprendida dentro de los "órganos del Gobierno" a que se refiere el artículo 66 de la Ley de Administración Financiera y Presupuestos Públicos. En esa condición, sus recursos deben formar "parte de un fondo único a cargo de la Tesorería Nacional", tal como lo dispone dicho numeral. En ese sentido, considera la Procuraduría que el artículo 66 de cita ha modificado implícitamente lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley N° 5394 de 5 de noviembre de 1973, en cuanto autorizaba la existencia de una cuenta especial en un Banco estatal para efectos de administrar los ingresos producidos al Estado por la Imprenta Nacional.

C.- TITULARIDAD DE UN PRESUPUESTO Y ADMINISTRACION DE LIQUIDEZ

Conforme la información que se ha hecho llegar a la Procuraduría, la Tesorería Nacional ha elaborado una estrategia para aplicar el principio de caja única, dirigida sobre todo a administrar la liquidez, de forma tal que sólo los recursos líquidos ingresarán a la Tesorería. Se indica también que no se afecta la titularidad de los fondos, por lo que estos continuarán siendo propiedad de las personas instrumentales del Poder Ejecutivo. Se enfatiza en la diferencia entre gestión presupuestaria y administración de liquidez.

En el dictamen C-280-2002 de mérito la Procuraduría analizó una propuesta anterior de la Tesorería, dictaminando que se conformaba con lo dispuesto en el artículo 66 de la Ley de Administración Financiera:

"Dado que el artículo 66 de la Ley 8131 en su primer párrafo señala que la administración de la caja única corresponde a la Tesorería Nacional, se sigue que corresponde a ésta administrar efectivamente los recursos líquidos que allí ingresan, conforme la programación financiera que el titular de esos recursos haya hecho y la disponibilidad de éstos. La decisión de abrir una sola cuenta o varias corresponde también a la Tesorería. En ese sentido, la administración de la liquidez debe permitir el cumplimiento de los compromisos financieros de las organizaciones correspondientes, así como realizar los pagos que corresponda, todo en beneficio de las finanzas públicas y procurando un rendimiento óptimo de los recursos financieros que administra.

Se admite doctrinalmente que el Tesorero cumple funciones de depositario y banquero del sector público y que le corresponde intervenir en los mercados financiero y monetario. Su gestión debe permitir la transparencia de la actividad financiera y por consiguiente, es una forma de control de los fondos públicos. Lo importante, para esos efectos, no es tanto que los recursos se manejen en una única caja, sino la unidad contable y de dirección que permita la economía en los gestión de los flujos financieros, la administración coordinada y una eficaz distribución de los recursos públicos. Funciones que se cumplirían, entonces, respecto de los órganos con personalidad instrumental del Poder Ejecutivo".

Criterio que debe ser mantenido por ser conforme al contenido y espíritu del artículo 66 de mérito y constituir un desarrollo del principio constitucional de caja única.

Es con base en lo anterior que debe descartarse de antemano cualquier planteamiento de antinomia normativa entre la Ley N° 8305 de 19 de septiembre de 2002 y la Ley N° 8299 de 22 de agosto del 2002, Ley de Reestructuración de la Deuda Pública, que modificó el artículo 66 de la Ley N° 8131.

Si partimos de los principios de unidad y universalidad presupuestarias habría que concluir que el Presupuesto del Estado debe comprender todos los recursos del Estado, término comprensivo de los distintos órganos del Poder Ejecutivo. Lo cual permitiría plantear la duda sobre la constitucionalidad de las personas jurídicas instrumentales. Lo cierto es, sin embargo, que la Sala Constitucional ha considerado como constitucional la existencia de estas personalidades de carácter presupuestario (resolución N°11657-2001 de 14:43 hrs. del 14 de noviembre de 2001). Personalidad presupuestaria que presupone la existencia de un presupuesto propio y de recursos que no ingresan al presupuesto de la República. En el caso de la Imprenta Nacional importa destacar que el legislador otorgó la personalidad instrumental "para contratar y adquirir bienes y servicios para el cumplimiento de sus fines". Actos que se realizarán con cargo en los recursos que le son asignados por la Ley de Creación. Titularidad que no viene a ser modificada por el artículo 66 de mérito. Antes bien, al disponer el ingreso a caja única de los recursos que han sido destinados a un fin específico, como es el caso de los ingresos que genera la Imprenta Nacional, el artículo 66 previó la existencia de un presupuesto independiente. En efecto, el segundo párrafo de ese artículo señala que esos recursos financiarán el presupuesto de gastos del ente responsable de la ejecución del gasto, debiendo la Tesorería girar los recursos a los órganos y entes según se establezca en la programación financiera.

En el caso de la Imprenta Nacional, la titularidad del presupuesto deriva de la reforma al artículo 8 de su Ley de creación por la Ley N° 8305. Empero, la gestión contable separada es producto del artículo 5 del texto original de la Ley 5394 de cita. Es decir, es anterior a la Ley 8131 y su modificación por la Ley N° 8299. Por otra parte, no puede recurrirse al criterio hermenéutico de "especialidad" para pretender que los recursos de la Imprenta sigan siendo depositados en una cuenta especial en un banco del Estado. Es aplicable lo señalado por la Procuraduría en relación con las disposiciones relativas a la Autoridad Presupuestaria y contenidas en la Ley N° 8131:

"Por otra parte, debe recordarse que el criterio de especialidad de la norma, en tanto señala la prevalencia de la norma especial sobre la general no tiene el valor de una regla jurídica aplicable siempre por sobre el criterio cronológico. Por el contrario, dicha prevalencia cede a favor de la norma general cuando sólo así la norma general posterior adquiere sentido, en virtud de que esa norma general tiene la vocación de regular uniformemente y, por ende, comprender dentro de sus regulaciones los supuestos anteriormente excluidos, prevaleciendo sobre situaciones preexistentes…". Dictamen N° C-224-2003 de 23 de julio de 2003.

Las distintas disposiciones de la Ley de Administración Financiera referidas a la Tesorería Nacional y a la unidad de caja se dirigen a concretizar el principio constitucional de caja única. De allí que su objeto sea regular el ingreso a dicha caja de todos los recursos del Estado, incluyendo los recursos de los órganos-persona y en su caso, los recursos con destino específico.

La titularidad del presupuesto le permite a la Imprenta una gestión presupuestaria independiente. Gestión que se materializa en los distintos actos de ejecución administrativa del presupuesto y que conducen a la ordenación del pago y a la realización material de éste. La existencia de una cuenta de caja única administrada por la Tesorería Nacional de acuerdo con una programación financiera dispuesta en el numeral 66 de cita no entraña la desaparición del presupuesto propio, antes bien presupone la existencia de éste, por lo que no afecta el efecto principal de la atribución de personalidad jurídica instrumental, sea la titularidad del presupuesto.

CONCLUSIÓN:

Por lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República, que:

1.- Se reitera que los órganos del Poder Ejecutivo dotados de personalidad jurídica instrumental no constituyen Administración Descentralizada, antes bien son parte de la Administración Central.

2-. Para efectos del artículo 66 de la Ley de la Administración Financiera y Presupuestos Públicos, los recursos de esas personas jurídicas instrumentales forman parte de los recursos del Gobierno Central y en esa condición están sujetos al principio de caja única.

3-. La administración de la caja única corresponde a la Tesorería Nacional. Dicha administración abarca la liquidez y la realización efectiva de los pagos correspondientes.

4-. En la medida en que la Junta Administrativa de la Imprenta Nacional es un órgano desconcentrado en grado máximo, con personalidad jurídica instrumental, se sigue que sus recursos están sujetos al principio de caja única.

5-. Por consiguiente, la Tesorería Nacional está autorizada para disponer que los recursos financieros de la Junta Administrativa sean depositados en la caja única del Estado, en una cuenta a nombre de la Junta.

De Ud., muy atentamente,


Dra. Magda Inés Rojas Chaves
PROCURADORA ASESORA

Copia: Lic. José Adrián Vargas B.
Tesorero Nacional