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Dictamen : 278 - del 05/10/2001
C-278-2001
5 de octubre de 2001
Señora
Lilliana Fallas Valverde
Directora Nacional
DINADECO
Estimada Señora:
Con la aprobación del señor Procurador General Adjunto, me refiero a su oficio DN Nº 358-01 de fecha 28 de febrero del año en curso, mediante el cual se solicita criterio a esta Procuraduría General sobre el siguiente punto relacionado con la aplicación del impuesto de espectáculos públicos:
"- Están exentas las Asociaciones de
Desarrollo Comunal del pago de los impuestos provenientes de actividades
distintas a las comprendidas en los artículos 37 y 38 sobre el Desarrollo de
Adjunta a la consulta de referencia, el criterio del Area Legal de dicha Dirección, la cual indica que "…en
razón del fin social que acompaña a las Asociaciones de Desarrollo Comunal, en
virtud de lo expresamente dispuesto en la normativa que configura su origen
jurídico, (Ley Nº3859, Sobre Desarrollo de
Con el fin de dar respuesta a la consulta planteada, resulta conveniente exponer algunas consideraciones generales en torno al fondo del asunto.
De previo a delimitar los alcances de los
artículos 37 y 38 de
"No obstante, el legislador puede
configurar el hecho exento de tal manera, que la exención pueda abarcar
diversos supuestos fácticos, sin que por ello se violente el principio de
legalidad que rige en materia de exenciones. Aparte de ello, pese
a que en materia tributaria rige el principio que no pueden crearse hechos
exentos por la vía interpretativa, tanto
Lo anteriormente expuesto, significa que bajo
ningún supuesto puede pretenderse la creación de un tributo o de una
exoneración determinada, sino es mediante una ley, de conformidad con lo
estipulado en el artículo 5 inciso b) del Código de Normas y Procedimientos
Tributarios, y en virtud de la potestad tributaria que el ordenamiento jurídico
le confiere al Estado. De modo que, la labor interpretativa de una norma de
exención, obliga al intérprete a definir o delimitar su aplicación al tenor del
presupuesto fáctico que describe las situaciones de hecho en las cuales no se
exige el pago del tributo. Al respecto, el tratadista WASHINGTON LANZIANO ha
indicado: "…requiriendo las exenciones, por ser normas más
excepcionales que las demás tributarias, una interpretación en general estricta,
según como se hayan estructurado, pueden tener cabida los distintos
métodos." (Teoría General de
Consecuentemente, los distintos métodos de interpretación admitidos por el Derecho Común, son aplicables en aquellas normas de exención cuya composición gramatical no permita establecer con claridad el sentido literal del hecho exento, siendo posible en este único caso, la utilización de criterios teleológicos-objetivos, como uno de los métodos supra indicados, necesarios para determinar el verdadero contenido de la exención, y así, precisar con mayor certeza las situaciones que ésta alcanza, evitando de esta forma, la creación ilícita de exenciones no contempladas en la norma, y por ende, no previstas por el legislador.
Sobre este particular, el Profesor WASHINGTON LANZIANO, citado anteriormente, ha manifestado:
"…De igual forma carece de derecho para
no integrar la relación tributaria, quien pretenda estar exonerado de tributos
de diverso tipo o clase a los que se refiere la norma exentiva
o alcanzada por la misma, fundándose en razones analógicas.
(…)
Interpretar es desentrañar el sentido de la
norma.
Si a consecuencia de la interpretación, se
amplía el contenido real del precepto, lo expandido queda fuera de su órbita,
implicando una creación atípica, violatoria del principio de reserva legal, en
la medida que determine la creación del tributo.
(…)
La interpretación penetra en lo medular del
precepto, descubriendo su esencia, su espíritu, en tanto con la aplicación
extensiva analógica, se procura dar la misma solución a casos no contemplados
en el texto legal." WASHINGTON LANZIANO, op,
cit., Pág. 196-197.
Tales consideraciones resultan aplicables en nuestro ordenamiento tributario, por cuanto en el mismo se prohibe expresamente la creación de tributos y exenciones mediante la aplicación analógica, conforme a lo estipulado en el artículo 6, párrafo segundo del Código de Normas y Procedimientos Tributarios: "La analogía es procedimiento admisible para llenar los vacíos legales pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones." (El subrayado es nuestro)
Es importante aclarar que el criterio legal que adjunta la consultante, se basa en un pronunciamiento emitido por esta Procuraduría, en el cual se analiza una normativa diferente a la que debe aplicarse en el presente caso; por ende resulta necesario estudiar brevemente los alcances del dictamen de referencia.
La consulta que se evacua en el Dictamen C-157-88
de fecha 1º de setiembre de 1988, versa sobre la posibilidad legal de exonerar
del pago del impuesto por cada permiso de baile que se conceda en los cantones
de la provincia de Guanacaste, establecido por
De este modo, concretamente el artículo 1º de
"Los permisos para los bailes que
organicen o patrocinen en la provincia de Guanacaste las asociaciones o
entidades benéficas, sin ánimo de lucro, debidamente establecidas en esa
jurisdicción, no están afectas al impuesto establecido por
Es por ello, que en este caso particular
En el caso que se analiza, la consulta gira en
torno al pago de impuestos provenientes de actividades de índole bailables y
otras afines, no comprendidas en los hechos exentos previstos por los artículos
37 y 38 de
- LOS ALCANCES DE
Interesa referirse a lo establecido en los artículos 37 y
38 de
"Artículo 37. Quedan exentos del
uso de papel sellado, timbres y derechos de registro, los actos y contratos en
que participen las Asociaciones de Desarrollo Comunal, relativos a la
realización de sus fines.
Artículo 38. En la misma forma
quedan exentos del pago de impuestos nacionales y municipales, los bienes que
las Asociaciones adquieran para el normal desarrollo de sus actividades."
De las normas transcritas supra, es importante resaltar el hecho de que el legislador es quien establece las exenciones de forma taxativa, definiendo claramente los presupuestos de hecho con base en los cuales puede eximirse del pago a dichas entidades. Lo anterior, por cuanto de la lectura de los artículos indicados se desprende, sin mayor esfuerzo interpretativo, que los hechos exentos lo constituyen los actos y contratos en que participen las Asociaciones de Desarrollo Comunal, así como la adquisición de los bienes que tales asociaciones adquieran para el desarrollo de sus fines.
Ahora bien, en caso de considerarse que la exención en estudio, comprende además, el no pago de impuestos provenientes de actividades distintas a las indicadas en las normas de referencia, tales como actividades de índole bailable y afines que no tengan como fin último el lucro, implicaría la creación de una exención atípica que nuestro ordenamiento jurídico-tributario no reconocería, por cuanto tales presupuestos no se encuentran tipificados en la ley como hechos exentos.
Sobre el particular, ya esta Procuraduría había emitido
criterio ante consulta presentada por
"Sin mayor dificultad se desprende de
todo lo expuesto, que el régimen de exención que cubre a las Asociaciones de
Desarrollo Comunal no alcanza a dispensarlas legalmente del pago del impuesto
sobre Espectáculos Públicos, ya que la exoneración objetiva de que gozan
actualmente, según Leyes Nº 3859 y Nº7293, alcanza a exceptuarlas del pago de impuestos
nacionales y municipales, únicamente en razón de los bienes que adquieran para
el normal desarrollo de sus actividades, no así del impuesto sobre espectáculos
públicos." (Dictamen C-315-2000 de 21 de diciembre del 2000
)
Queda claro, que resulta legalmente imposible la creación de exenciones mediante interpretaciones que sobrepasen los límites definidos por el legislador, quien es el único competente para conceder este tipo de beneficios o privilegios; de modo que, habiéndose establecido específicamente en las normas analizadas los presupuestos de hecho que dan cabida a la exención, debe advertirse que las actividades bailables y afines, se encuentran excluidas de los mismos, y por ende, sujetas al pago del impuesto correspondiente.
Con toda consideración, se suscribe atentamente,
Lic. Juan Luis Montoya Segura Licda. Mauren Vega Sánchez
PROCURADOR TRIBUTARIO ASISTENTE
C-278-2001
ALCANCES DE LA EXENCIÓN CONSAGRADA EN LOS ARTÍCULOS 37 Y 38 DE LA LEY DE DESARROLLO COMUNAL, N°3859 del 7 de abril de 1967.
Mediante oficio DN Nº358-01 de fecha 28 de febrero del año en curso, la Señora Lilliana Fallas Valverde, Directora Nacional (DINADECO) solicita criterio a la Procuraduría General de la República sobre si las Asociaciones de Desarrollo Comunal se encuentran exentas del pago de impuesto sobre actividades bailables y afines, de acuerdo a las exenciones contempladas en los artículos 37 y 38 de la Ley de Desarrollo Comunal.
El Licenciado Juan Luis Montoya Segura, Procurador Tributario y la Licenciada Maureen Vega Sánchez, abogada de la Procuraduría, con el fin de emitir el criterio técnico jurídico sobre el problema de fondo planteado, realizaron un análisis normativo, doctrinal y jurisprudencial sobre los siguientes puntos:
a.- La interpretación de las exenciones tributarias.
b.- La aplicación del dictamen C-157-88 emitido por esta procuraduría.
c.- Los alcances de la exención consagrada en los artículos 37 y 38 de la ley de desarrollo comunal, N°3859 del 7 de abril de 1967.
Del estudio efectuado, se concluye que resulta legalmente imposible la creación de exenciones mediante interpretaciones que sobrepasen los límites definidos por el legislador, quien es el único competente para conceder este tipo de beneficios o privilegios; de modo que, habiéndose establecido específicamente en las normas analizadas los presupuestos de hecho que dan cabida a la exención, debe advertirse que las actividades bailables y afines, se encuentran excluidas de los mismos, y por ende, sujetas al pago del impuesto correspondiente.