Dictamen : 067 - del 13/03/2001

C-067-2001

13 de marzo del 2001

 

Msc

Ricardo Cordero Vargas

Viceministro de Transportes.

S. D.

 

 

Estimado señor:

    Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio DVC-131-01 de fecha 22 de febrero del 2001. Si bien lo consultado no es claro, se infiere del texto del oficio de referencia, que la duda del Despacho a su cargo, estriba en el hecho de si los contratos de consultoría pagados con el importe del préstamo se encuentran exentos del impuesto sobre la renta.

    Sobre el particular, valga recordar, que esta Procuraduría General, en forma reiterada se ha pronunciado sobre el tema del régimen exonerativo que ampara a los contratos de ejecución del convenio de préstamo. No obstante, a fin de disipar dudas que puedan existir al respecto, retomaremos algunos aspectos de importancia contenidos en el dictamen C-150-93 del 8 de noviembre de 1993- reiterados en los dictámenes C-144-96 del 2 de setiembre de 1996 , C-090-98 del 18 de mayo de 1998, C-185-98 del 2 de setiembre de 1998 y C-234-98 del 10 de noviembre de 1998 - así como las disposiciones relevantes contenidas en las "Condiciones Generales" aplicables al Contrato de Préstamo y Garantía aprobado mediante Ley N° 7238 de 03 de mayo de 1991 y conocido como el " Proyecto Sectorial de Transportes".

    Mediante el dictamen C-150-93 la Procuraduría General de la República, dictaminó sobre dos aspectos de importancia, a saber, sobre la ejecución del Convenio de Préstamo, y sobre el régimen exonerativo aplicable a los contratos administrativos surgidos con ocasión del tal convenio. Dijo la Procuraduría en su oportunidad:

"Al respecto, es claro que el carácter de acto ejecutorio del convenio debe derivar del contenido mismo del convenio de préstamo, por una parte, y del objeto del contrato administrativo, por otra parte. Es decir, el contrato administrativo debe ser directamente de ejecución de lo convenido en el préstamo. Esa derivación es producto no solo del hecho de que las erogaciones que origina el contrato se financian por el contrato de préstamo, sino del objeto mismo del contrato y de los términos del convenio.

En el convenio de préstamo que nos ocupa, tenemos que se trata de un financiamiento al Proyecto Sectorial de Transportes, comprensivo del Plan de Mantenimiento de los Caminos Cantonales, del Plan de Descentralización y del Plan de Racionalización Portuaria. El artículo III del Convenio de Préstamo regula la ejecución del Proyecto, señalando cuales son los órganos ejecutores del mismo ( MOP, INCOP, JAPDEVA, INCOFER ) y la obligación que tienen de ejecutar la parte correspondiente del Proyecto y de realizar las actividades previstas en el Programa.(…)

    La Sección 3.02 del artículo III del Convenio ( Ejecución del Proyecto), se señala en forma expresa que la adquisición de bienes y contratación de servicios de consultores y obras necesarias para el proyecto financiables con el importe del Préstamo, se regirán por las disposiciones del Anexo 4, el cual en su Sección II, prevé la contratación de consultores con el fin de asistir al Prestatario y a los Organismos Ejecutores en la ejecución del Proyecto. Dice en lo que interesa la Sección II:

"Empleo de Consultores. Con el fin de asistir al Prestatario y a los Organismos Ejecutores en la ejecución del Proyecto, el Prestatario y los Organismos Ejecutores emplearán consultores cuya idoneidad, experiencia y términos y condiciones de empleo sean satisfactorias para el Banco.(…)

    En el Anexo I se prevé también las categorías de elementos a financiar, lo que comprende obras civiles y equipos de asistencia técnica; elementos definidos en el Anexo 2 del Convenio de Préstamo.

    De esta forma, tal y como lo concluyera esta Procuraduría, todos aquellos actos y contratos que tengan su origen, por su objeto, en el contrato de préstamo y suscritos por los órganos ejecutores del Proyecto Sectorial de Transportes se constituyen, "en actos de ejecución de dicho contrato".

    Lo anterior tiene importancia, por cuanto según lo expone el señor Viceministro en su consulta, el objeto de las contrataciones de consultoría es obtener de ellas servicios propios y preparativos necesarios para la posterior ejecución material de la obra, la cual se contratará mediante los mecanismos legales existentes para lo que es el desarrollo material del proyecto de obra pública de que se trate. Situación que obviamente coloca a tales contratos de consultoría técnica en la condición de actos de ejecución del Convenio de Préstamo, y como tales sujetos tanto a las disposiciones contenidas en las Condiciones Generales, que como bien se indicó, forman parte del Convenio de Préstamo.

    Ahora bien, en cuanto al régimen exonerativo que beneficia el Convenio de Préstamo, expresamente se indicó en el dictamen de cita que " En la medida en que pueda válidamente considerarse que se está ante un acto de ejecución del convenio de préstamo de referencia, al referido contrato administrativo le resulta aplicable lo dispuesto en el Artículo VIII, inciso b), de las "Condiciones Generales aplicables a los Contratos de Préstamo y Garantía" de 1 de enero de 1985, que forman parte integrante del contrato de préstamo que nos ocupa".

    Y es precisamente dicha norma la que en forma expresa dispone que:

"El contrato de Préstamo y el Contrato de Garantía, así como cualquier otro contrato al que se le apliquen estas Condiciones Generales estarán exentos de cualesquier impuesto que exija el miembro del Banco que es Prestatario o Garante o que se exijan en su territorio o en relación con la ejecución, entrega o registro del préstamo" (la negrilla no es del original)

    Ahora bien, siendo los contratos de consultoría actos de ejecución del Convenio de Préstamo, también les resulta aplicable la exención genérica que deriva del Artículo VIII inciso b) de las Condiciones Generales ya que según se indicó, la finalidad de dicho régimen es precisamente evitar que los recursos del préstamo sean destinados, aunque sea en forma parcial, a un fin diferentes, como lo es la tributación, tal y como se dispone en la Sección 5.08 también de las Condiciones Generales, que en lo que interesa dispone:

"Tratamiento de los Impuestos. Es política del Banco que ningún fondo del prestatario se retire para pagar impuestos exigidos por el Prestatario o el Garante o exigidos en sus territorios sobre bienes o servicios o sobre la importación, manufactura, compra o suministro de tales bienes o servicios.(…)"

    En virtud de lo expuesto, esta Procuraduría reitera y confirma los criterios emitidos en los dictámenes C-150-93, C-144-96, C-090-98, C-185-98, y C-234-98, y concluye que los contratos de consultoría - en tanto actos de ejecución del Convenio de Préstamo - siempre y cuando sean indispensables para la realización del proyecto - se encuentran exentos de todo tributo y consecuentemente el Ministerio de Obras Públicas y Transportes no debe retener el 2% a que refiere al inciso g) del artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre la renta a los perceptores de las sumas derivadas de Contratos de Consultoría.

    Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

Lic. Juan Luis Montoya Segura

PROCURADOR TRIBUTARIO

    El Licenciado Juan Luis Montoya Segura, Procurador Tributario, a efecto de resolver la consulta presentada, consideró los criterio vertidos por la Procuraduría General en los Dictámenes C-150-93, C-144-96, C-090-98, C-185-98 y C-234-98, así como las disposiciones atinentes al tema contenidas en el las "Condiciones Generales" aplicables al Contrato de Préstamo y Garantía aprobado mediante Ley N° 7238 de 03 de mayo de 1991 conocido como el Proyecto Sectorial de Transportes, y concluyó que: "…los contratos de consultoría –en tanto actos de ejecución del Convenio de Préstamo –siempre y cuando sean indispensables para la realización del proyecto- se encuentran exentos de todo tributo y consecuentemente el Ministerio de Obras Públicas y Transportes no debe retener el 2% a que refiere el inciso g) del artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre la Renta a los perceptores de las sumas derivadas de los Contratos de Consultoría".