Opinión Jurídica : 138 - del 11/12/2000

OJ-138-2000
San José, 11 de diciembre del 2000

Licenciado
Otto Guevara Guth
Presidente
Comisión Permanente Especial de Control Del Ingreso y Gasto Públicos


Estimado Señor Diputado:
Con la aprobación del señor Procurador General de la República, nos referimos a su atento oficio del 14 de noviembre del año en curso, recibido el día 16 del mismo mes y año, en el que solicita el criterio técnico de este Organo Asesor sobre los siguientes aspectos:

Determinar si el Ministerio de Hacienda, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley No. 7798 y el artículo 15 de la Ley No. 5662, se encuentra obligado a girar los fondos recaudados a CONAVI y a FODESAF de forma inmediata.
Determinar si el Ministerio de Hacienda está incumpliendo su obligación de entregar los fondos a las referidas instituciones, de conformidad con la información de la Memoria Anual de 1999 de la Contraloría General de la República, en la que se indica que el Ministerio de Hacienda no giró ni a CONAVI ni a FODESAF la totalidad de los fondos que por ley les corresponde.
Señalar el tipo de responsabilidad en que estaría incurriendo el Ministerio de Hacienda en caso de que exista incumplimiento.

De conformidad con lo anterior, debe esta Procuraduría determinar si existe la obligación del Ministerio de Hacienda de girar los fondos previstos en las leyes No. 7798 y No. 5662 a CONAVI y a FODESAF, respectivamente, con destino específico en tanto modalidad de los ingresos del Presupuesto Nacional. Esta obligación debe ser examinada fundamentalmente a partir de la relación que corre entre la ley presupuestaria y la ley ordinaria, por una parte y a los efectos jurídicos de la Ley de Presupuesto, por otra parte.
De previo a analizar dichos aspectos, procede recordar que la presente Opinión carece de efectos vinculantes al no estarse ante los supuestos del artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. Por lo que debe ser tenida como una forma de colaboración con las altas funciones que la Constitución Política ha confiado a los señores Diputados. Cabría anotar, además, que por el contenido propio de la consulta, el criterio que externa no podría tener en ningún caso efectos vinculantes. En efecto, dicho contenido concierne materia presupuestaria, respecto de la cual existe una competencia prevalente de la Contraloría General de la República. En consecuencia, aún cuando la consulta proviniere de un órgano de la Administración activa, la Procuraduría tendría que limitarse a externar una opinión no vinculante.
A.- OBLIGACIÓN DE PRESUPUESTAR LOS FONDOS
De conformidad con los términos de la consulta que nos ocupa, existen dos leyes que establecen tributos (leyes de CONAVI y FODESAF), que determinan el destino de los ingresos que se recauden, de forma tal que el Ministerio de Hacienda debe girarle a organismos los porcentajes que las leyes disponen. La consulta parte de que el Ministerio de Hacienda carece de facultades para modificar o ignorar el porcentaje indicado, debiendo transferir los fondos con estricta sujeción a lo dispuesto en las citadas leyes.
Puesto que se trata de establecer si lo dispuesto en las citadas leyes vincula a los órganos con competencia en materia de Presupuesto y ello en orden al monto de los ingresos y al propio deber de girar los recursos, debe analizarse qué es el Presupuesto y su relación con la ley tributaria.
1-. Una ley especial por su materia
Instrumento fundamental de Gobierno, el Presupuesto se manifiesta desde diversas facetas, produciendo efectos económicos, jurídicos y políticos.
Desde la perspectiva política, constituye un plan de acción expresado en términos económicos dentro de un período de tiempo determinado. Un plan sujeto a control parlamentario: al ejercitar su competencia en materia de Presupuesto (en su aprobación y ejecución), el Parlamento puede controlar el accionar de los poderes públicos y de la Administración Pública Centralizada. La utilización de los recursos públicos queda sujeta a la concreta planificación realizada mediante el Presupuesto, de modo tal que la responsabilidad de quienes lo ejecutan podría medirse con base en la correspondencia entre la ejecución y la autorización legislativa.
Desde el punto de vista económico, el presupuesto es el instrumento de ordenación de los recursos públicos orientados hacia el desarrollo y el crecimiento económico:
"…El concepto de Presupuesto ha evolucionado a tal punto que actualmente se entiende no sólo como un documento unitario y contable, sino como un instrumento de desarrollo social y planificación de la economía del Estado, consolidándose así su naturaleza previsora, planificadora y de control efectivo, dentro de los parámetros del Estado Constitucional…" (Sala Constitucional, votos No. 9317-99 y 10136-2000).
La intervención estatal en la vida social constituye al Presupuesto en un instrumento de política económica. Por su medio se busca el mejoramiento de las condiciones socio-económicas del país, con miras al crecimiento, para lo cual la Administración selecciona los aspectos estratégicos por atender, define el monto de los recursos a otorgar en cada área y procede a ejecutar las tareas asignadas en el marco de la previsión legislativa. Es la planificación de la actividad financiera del Estado, durante un período determinado, en atención a la administración de recursos escasos y, orientada hacia la maximización de los beneficios del todo social.
Desde la perspectiva jurídica cabe recordar que el presupuesto es una ley formal y material:
"…la Ley de Presupuesto es una ley en sentido formal y material, pero de una naturaleza especial, excepcional, y, por ende, no puede, válidamente, contener "materia no presupuestaria", ni suplir la legislación ordinaria, ni afectarla". (Sala Constitucional, votos No. 6859-96 y 10136-2000).
Esa especialidad deriva de la materia presupuestaria y del procedimiento establecido para su aprobación, aspectos que permiten diferenciar la ley presupuestaria frente al resto de leyes, o leyes ordinarias.
La materia presupuestaria es definida en los artículos 176 y 180 de la Constitución Política. Conforme el primero de dichos artículos, el Presupuesto comprende todos los ingresos probables y todos los gastos autorizados de la Administración Pública durante el año económico. Pero el presupuesto es algo más que un balance de ingresos y egresos, es el límite de acción de los poderes públicos en materia de gasto público (artículo 180 constitucional).
Los artículos constitucionales mencionados consagran los principios de unidad y universalidad presupuestarias. Principios que tienden a mantener el equilibrio entre los Poderes del Estado y, particularmente, la claridad y transparencia en el manejo de los fondos públicos.
En efecto, al disponer el artículo 176 de la Constitución Política que el Presupuesto comprende la totalidad de los ingresos y gastos que origine la actividad financiera del Estado, consagra el principio de universalidad presupuestaria. Puesto que todos los ingresos y egresos públicos deben estar contenidos en la Ley de Presupuesto, se sigue que no pueden existir ingresos y gastos fuera del Presupuesto. El Presupuesto es el vehículo de la política del Estado, es su plan de acción y es, como se dijo, un límite para esa acción, puesto que si determinados gastos no están autorizados presupuestariamente, no pueden ser realizados. Las demás leyes no pueden ser fuentes del gasto, pero sí pueden ser fuentes de las obligaciones a cargo del Estado. Esa situación es fácilmente comprendida en relación con diversos ámbitos del accionar administrativo. Una dificultad mayor en orden a la naturaleza y efecto de la ley presupuestaria se presenta, sin embargo, respecto de los recursos, particularmente tributarios.
2-. Una vinculación del Presupuesto a la ley ordinaria
La organización de los tributos en un sistema permanente de ingresos generó la "bifurcación del principio de legalidad financiera" y la separación del sistema tributario de la aprobación anual de los Presupuestos (Fernando Sainz de Bujanda, Lecciones de Derecho Financiero, Universidad Complutense, Madrid, 1993, p. 456). De esta forma, la regulación impositiva surge de la función legislativa ordinaria y el Presupuesto se limita, tal y como se mencionó anteriormente, a la materia presupuestaria.
La creación de tributos es reservada exclusivamente a la ley y, como tal, es manifestación de la voluntad del legislador. El punto es si ese legislador debe ser el legislador ordinario o si también puede serlo el legislador presupuestario. Además, en qué medida, el sistema tributario condiciona e integra la función presupuestaria
En ausencia de una regulación expresa en la Constitución, el primer punto ha sido regulado por la jurisprudencia constitucional. Tanto la Corte Suprema de Justicia, antiguo Contralor Constitucional, como la Sala Constitucional han sido contundentes en cuanto a que los tributos sólo pueden ser creados por medio de una ley no presupuestaria. La materia tributaria excede el ámbito material del presupuesto, por lo que la inclusión de disposiciones dirigidas a crear, modificar o derogar tributos entraña un problema de constitucionalidad y permite calificar de « atípicas » a dichas disposiciones. Podría decirse que en el estado actual de nuestro ordenamiento constitucional y tributario se está ante un problema saldado en favor de la ley tributaria.
El segundo punto mantiene su actualidad y se genera no porque la ley presupuestaria se exceda en su ámbito normativo, sino por la costumbre del legislador ordinario de establecer un destino a los tributos que crea y de disponer del porcentaje de los recursos que deben ser destinados a determinadas finalidades.
El principio de universalidad, como se mencionó, establece que todos los ingresos deben ser incorporados en la ley de Presupuesto. Ese principio tiene como corolario la no afectación de los ingresos; por ende, prohibición de afectar recursos a los gastos. El conjunto de los ingresos asegura la ejecución del conjunto de los gastos. Ergo, en buena técnica presupuestaria, cualquier recurso del Estado debe servir para pagar cualquier gasto, sin que pueda establecerse una relación de causalidad entre ingresos y gastos. Consecuentemente, los tributos y en concreto los impuestos en razón de su carácter no remuneratorio, deben servir para financiar la totalidad de los gastos del Estado. Fijar un destino específico a un tributo es establecer una relación de causalidad entre ingreso y gasto. Lo que implica un desconocimiento del principio de no afectación y de universalidad presupuestaria.
Así lo entendió en un principio la Sala Constitucional. En efecto, la Sala había establecido que el legislador presupuestario:
« …No está, pues, subordinado a la ley no presupuestaria que al concebir rentas corrientes pretende afectar éstas, por anticipado, a un destino específico. Sin entrar por ahora a juzgar los alcances normativos y la validez de esa pretensión, lo cierto es que la existencia de una afectación concreta como la que se hace en el Transitorio IV de la Ley N. 5662 no puede limitar la acción del legislador presupuestario, al punto de impedirle hacer una asignación como la que se hace en la disposición presupuestaria impugnada. Si la ley presupuestaria se separa de la pauta de gasto contenida en la ley impositiva, cuya materia propia es la creación y regulación del impuesto pero no su afectación a un fin determinado, ello no es más que puro ejercicio de la potestad de dictar el presupuesto que la Asamblea Legislativa tiene, que incluye válidamente la posibilidad de modificar el derecho objetivo precedente en cuanto éste pretende afectar el ingreso impositivo a un objeto determinado. Esto armoniza, además, con el hecho de que el presupuesto es bastante más que un simple acto contable. De manera que no importa qué efectos tenga la ley presupuestaria sobre el derecho positivo precedente en la materia del gasto, el hecho es que una disposición como la aquí impugnada, típicamente presupuestaria, es un caso de ejercicio lícito y válido de aquella potestad. Esta conclusión inevitablemente conduce de inmediato a declarar sin lugar la presente acción (en sentido similar, véase también la resolución N. 4886-93 de las 16 horas 9 minutos del 1° de octubre de 1993)… ». Sala Constitucional, N: 5754-94 de las 14:54 hrs. del 4 de octubre de 1994. En el mismo sentido, cfr. Resolución N. 7598-94 de las 11:18 hrs. del 23 de diciembre de 1994.
No obstante, dicho criterio fue variado al conocer de sendas acciones de inconstitucionalidad interpuestas por este Organo en contra de la Ley que crea FODESAF y diversos impuestos con fines específicos.
Partiendo de que los tributos con destino específico resultan excepcionales respecto de la globalidad de los ingresos que percibe el Estado, por lo que su porcentaje no afecta la dirección de las finanzas públicas (que corresponde al Poder Ejecutivo) ni la priorización en la satisfacción de las necesidades sociales, la Sala Constitucional señaló:
« ….Si bien es cierto, la regla general es que los ingresos percibidos por impuestos no tengan una asignación específica, sino que vayan a la universalidad del presupuesto para que sean destinados a aquellos fines que por iniciativa del Poder Ejecutivo o por decisión de la Asamblea, se han determinado como los más importantes de satisfacer, lo cierto es que, en doctrina, se aceptan excepciones a esta regla y más importante aún, en nuestro país, existe una tradición constitucional que expresamente los ha permitido, según consta en las discusiones de la Asamblea Nacional Constituyente de 1949…Queda claro de la lectura de esa acta, que el legislador constituyente rechazó expresamente que se eliminaran los impuestos con destino específico, aún cuando reconocía que en buena doctrina lo usual es que se respete la universalidad del presupuesto, tema que refundió con el término "unidad de caja », pero que se entiende de la discusión que se refería a ello, y que optó por respetar la tradición de mantener ese tipo de impuestos… » Sala Constitucional, N. 4528-99 de las 14:54 hrs. del 15 de julio de 1999.
Se sienta el principio de que el legislador ordinario al crear o modificar los tributos, puede asignar a los recursos un destino específico, de modo « que el legislador presupuestario está obligado a respetar ese destino » y se consagra el principio de « instrumentalidad » de la ley de Presupuesto respecto de la ley ordinaria preexistente: el presupuesto se encuentra subordinado a la ley ordinaria y debe asegurar su actuación. Criterio que se reproduce en la resolución N. 4529-99 de las 14:57 hrs. del 15 de junio de 1999.
El legislador ordinario puede dar un destino a los ingresos derivados del tributo. Pero esa predeterminación de los gastos por realizar y su modo de financiamiento no libera, en modo alguno, a las autoridades administrativas de cumplir con el principio de universalidad presupuestaria, como se deriva de lo expuesto. Por consiguiente, esos recursos deben ser de carácter presupuestario, lo que implica que el Presupuesto debe contemplar los ingresos respectivos y que posteriormente el gasto (transferencia) debe ser contemplado en las partidas correspondientes como transferencias en favor de las entidades beneficiarias del tributo. Lo importante es que la totalidad de los ingresos derivados de los tributos con destino específico debe ser incluida en la Ley de Presupuesto:
"… los fondos, aún cuando tengan un destino específico, deben cumplir con el ciclo presupuestario, es decir, deben ingresar a la universalidad del presupuesto de conformidad con el sentido del artículo 176 de la Constitución." (Sala Constitucional, resolución No. 4529-99 antes citada).
La gestión de esos recursos debe hacerse luego con apego a las normas constitucionales y legales que rigen la ejecución presupuestaria.
El establecimiento de esos tributos con destino específico limita la discrecionalidad del Poder Ejecutivo en la preparación del proyecto de Presupuesto, puesto que éste está obligado a tomar en consideración las sumas que deben dirigirse a un destino preestablecido, máxime si no está previsto que sean presupuestadas en la Ley de Presupuesto. Pero esa consideración no faculta al Ejecutivo para no presupuestar los ingresos respectivos. Al deber de respetar el principio de legalidad se une ahora el carácter instrumental del Presupuesto, por lo que mantiene vigencia lo externado por esta Procuraduría en el dictamen N. C-82-90 de 28 de mayo de 1990, en el sentido de que el Ministerio de Hacienda carece de competencia para decidir si incluye o no dentro del proyecto de Presupuesto de la República, las partidas correspondientes para cubrir el porcentaje de recursos originados en impuestos y destinados a determinados organismos públicos. El respeto del destino específico se aplica también al legislador que no puede variarlo por medio de la Ley de Presupuesto. Por consiguiente, en tanto no se modifique de nuevo la jurisprudencia constitucional, el legislador presupuestario no puede más que apegar su proceder a las disposiciones previas de la ley ordinaria, de forma tal que únicamente podrá autorizar a la Administración a gastar las cantidades recaudadas, con ocasión de los impuestos en cuestión, en el destino o fin predeterminado por el Parlamento. Su tarea, en el caso de los impuestos con destino específico, se encuentra limitada a brindar la autorización para el gasto de conformidad con lo dispuesto previamente por la ley ordinaria. Este punto fue reiterado recientemente por la Sala Constitucional, al responder la consulta legislativa facultativa de constitucionalidad respecto del proyecto de "Presupuesto Ordinario y Extraordinario de la República, Fiscal y por Programas para el Ejercicio Económico del 2001", en los siguientes términos:
"…VI.- Finalmente, se consulta si el Proyecto de Ley de Presupuesto Ordinario y Extraordinario de la República, Fiscal y por Programas para el Ejercicio Económico del 2001 es inconstitucional, por la falta de inclusión de la totalidad de los recursos que corresponden al Instituto Nacional de Fomento Cooperativo (INFOCOOP) por el destino específico de la Ley 3021 y sus reformas. De conformidad con lo que la Sala ha resuelto en casos semejantes, es inconstitucional no incluir en el Presupuesto de la República, los recursos financieros específicos creados por una ley de naturaleza tributaria, precisamente porque se violan los derechos derivados del valor vinculante de la norma legal para el legislador mismo, porque se altera la autonomía plena del ente público al que están dirigidos los recursos y porque se le estaría dando a los fondos públicos un destino distinto del que le ha fijado previamente la ley. (Voto 10136-2000 de las 9:00 horas del 16 de noviembre del 2000).
No se desconoce, sin embargo, que una vez establecida la partida presupuestaria correspondiente, pueden surgir dudas en orden a su ejecución.
B-. LA EJECUCIÓN DE LA AUTORIZACIÓN PRESUPUESTARIA
La inclusión en la Ley de Presupuesto de las partidas relativas a los tributos con destino específico plantea dos problemas diferentes: ¿existe obligación de ejecutar totalmente dichas partidas? ¿A cargo de quién debe ser ese giro.
1-. ¿El Presupuesto, una facultad para gastar?
En razón de los principios de unidad y universalidad presupuestarias, los ingresos tributarios aún cuando tengan un destino específico, deben ser incorporados en la Ley de Presupuesto. De lo que se deriva que dichos ingresos no pueden ser girados directamente por los organismos recaudadores a los beneficiarios. Por el contrario, es necesario que el Presupuesto del Estado contemple los gastos correspondientes. Conforme el principio de caja única, los ingresos que perciba el Gobierno Central deben ser depositados en la Tesorería Nacional. Y será, precisamente, este órgano el encargado de girarlos de conformidad con las autorizaciones presupuestarias. De allí, precisamente, la necesidad de que los impuestos con destino específico cumplan con el ciclo presupuestario, al igual que todos los otros ingresos a las arcas
Lo anterior plantea el problema de la ejecución presupuestaria. Concretamente, ¿el Poder Ejecutivo está obligado a ejecutar los montos presupuestados en su totalidad o, por el contrario, posee discrecionalidad para decidir cuánto gira y cómo lo gira?
El principio de legalidad presupuestaria determina que la Administración sólo puede realizar los gastos expresamente autorizados en la Ley de Presupuesto. Sin embargo, ésta es considerada normalmente como una "autorización para gastar". De lo que se deriva que, en principio, la autoridad administrativa posee discrecionalidad para precisar la necesidad y conveniencia de efectuar el gasto autorizado. Compete al Ejecutivo decidir dentro del límite máximo autorizado por la Ley de Presupuesto, el monto efectivo del gasto por realizar y, por ende, cuáles son las partidas cuya ejecución es prioritaria.
Empero, lo anterior no es absoluto. El Poder Ejecutivo no puede decidir no ejecutar las partidas de gastos que se presenten como ineludibles. Aspecto que es sumamente importante porque dentro de estas partidas deben ser consideradas las relativas a transferencias a los entes públicos, gastos corrientes destinados al funcionamiento continuo y normal de la Administración Pública. La discrecionalidad del Ejecutivo tiene como límite el funcionamiento normal de la Administración Pública y, por ende, la satisfacción del fin público que justifica su existencia. En el caso de las transferencias a otros organismos públicos, resulta claro que su subejecución es susceptible de afectar seriamente el funcionamiento normal del organismo de que se trate, al punto de que le impida satisfacer el fin público. Obviamente, nos estamos refiriendo a las transferencias cuya inclusión en el Presupuesto resulte ineludible por tener su origen en la ley. En las no originadas en un deber legal, cabría admitirse que así como existe discrecionalidad del Ejecutivo para presupuestarlas, lo existe también para decidir cómo ejecutarlas.
La creación de un vínculo entre el ingreso y el gasto determina también una autonomía de gestión por parte de los servicios y organismos que resultan beneficiados. Servicios que si bien son del Estado, se ven dotados de un presupuesto propio o, como en el caso que nos ocupa, de un fondo, que puede ser gestionado con absoluta independencia del Presupuesto del Estado. Pero para que el esquema funcione, se requiere ante todo que el fondo o presupuesto se nutra de los ingresos que la ley tributaria ordena.
2-. - Obligación de girar los impuestos con destino específico a CONAVI y a FODESAF
La consulta realizada a esta Procuraduría se orienta a determinar si existe la obligación del Ministerio de Hacienda, específicamente, de la Tesorería Nacional, de trasladar a CONAVI el 50 por ciento de los ingresos recaudados por concepto del impuesto a la propiedad de vehículos, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley No. 7798. Igualmente, se pregunta que si el Ministerio de Hacienda, por medio de la Tesorería Nacional, tiene la obligación de trasladar a FODESAF los recursos por concepto de aplicación de la Ley de Impuesto de Ventas No. 3914, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 15 de la Ley No. 5662.
De previo al análisis de la pregunta en cuestión, debe señalarse que la Ley No. 3914 del 17 de julio de 1967, citada en la consulta realizada a esta Procuraduría, fue derogada por la Ley No. Ley 6826 del 8 de noviembre de 1982. Una vez realizada la aclaración anterior, procede hacer referencia a la normativa en cuestión:
El artículo 20 de la Ley No. 7798 dispone en lo que interesa:
"ARTÍCULO 20.- Créase el Fondo para la atención de la red vial nacional, que estará constituido por los siguientes tributos, ingresos y bienes:
(...).
b) El monto equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los ingresos recaudados por el impuesto a la propiedad de vehículos, previsto en el artículo 9 de la Ley 7088. Esta disposición será reglamentada en conjunto por el Ministerio de Hacienda y el Ministerio de Obras Públicas y Transportes…"
En el caso del Fondo de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares, el artículo 15 de la Ley No. 5662 dispone:
"Artículo 15.- El fondo de desarrollo social y asignaciones familiares se constituirá con los ingresos provenientes de la reforma de la ley del impuesto sobre las ventas, Nº 6826 del 8 de noviembre de 1982 y sus reformas, a que se refiere el artículo siguiente de la presente ley. Además créase un recargo de un cinco por ciento (5%) sobre el total de sueldos y salarios que los patronos públicos y privados paguen mensualmente a sus trabajadores…"
Por su parte, el artículo 9 de la Ley No. 6914 del 28 de noviembre de 1983, relacionado con el artículo 15 de la Ley No. 5662, estableció la obligación de trasladar a FODESAF el veinte por ciento de lo que se recaude por concepto del impuesto general sobre las ventas, Ley Nº 6826 del 10 de noviembre de 1982.
Tal y como se deriva de la normativa anterior, el legislador costarricense creó dos impuestos con destino específico, orientados hacia la satisfacción de necesidades de carácter general que deben ser respetados por la Ley de Presupuesto Nacional y por el Ministerio de Hacienda al ejecutarla.
En el caso de la Ley No. 7798, "Ley de Creación del Consejo Nacional de Vialidad", el porcentaje del impuesto a la propiedad de vehículos forma parte del Fondo establecido para la atención de las carreteras, calles de travesía y puentes de la red vial nacional. Debe recordarse, al respecto, que la conservación vial fue declarada por el legislador como actividad ordinaria de servicio público e interés nacional y que al CONAVI se le otorgó personalidad jurídica instrumental y presupuestaria para administrar el Fondo de la red nacional, así como para suscribir los contratos y empréstitos necesarios para el adecuado desempeño de sus funciones. Con el fin de cumplir con su cometido, el Consejo Nacional de Vialidad quedó facultado, entre otras cosas, para depositar la totalidad de los montos que le ingresen en fideicomisos en los bancos comerciales del Estado (artículo 21). Debe, además señalarse que el legislador costarricense le atribuyó obligaciones específicas al CONAVI, para el adecuado cumplimiento de los fines que orientan su funcionamiento:
"ARTÍCULO 23.- Para cumplir con la responsabilidad de ampliar y conservar la red vial nacional, el Consejo Nacional de Vialidad está obligado a elaborar planes anuales y quinquenales de inversión, los cuales definirán los progresos durante estos períodos. En este sentido, el Consejo deberá acatar las políticas y los lineamientos del Ministerio de Obras Públicas y Transportes y coordinará esta labor con las unidades correspondientes.
ARTÍCULO 24.- Toda obra pública financiada por el Consejo Nacional de Vialidad se realizará con fundamento en un sistema de administración de construcción y mantenimiento de carreteras y caminos. Las especificaciones técnicas, las normas y los procedimientos serán establecidos por el Consejo Nacional de Vialidad y aprobados por el Ministerio de Obras Públicas y Transportes."
Como puede observarse de las disposiciones anteriores, el destino específico dado al 50% de los ingresos que se recauden por concepto del impuesto sobre la propiedad de vehículos, artículo 9 de la Ley No. 7088, se fundamenta en la necesidad de garantizar la conservación, mantenimiento y ampliación de la red vial nacional. No está de más señalar que el mantenimiento continuo y la ampliación de las carreteras, calles y puentes del país es un asunto del interés público que, aparte de orientarse a asegurar el servicio a los usuarios con un nivel de calidad adecuado, se traduce necesariamente en un instrumento de competitividad del país a nivel internacional. La infraestructura nacional constituye uno de los aspectos básicos por conservar y mejorar, no sólo en atención al crecimiento poblacional sino también como ventaja competitiva para la atracción de inversión nacional e internacional, en la búsqueda continua del desarrollo progresivo y crecimiento económico del país.
En el caso de la Ley No. 5662, "Ley de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares", el legislador creó un fondo con fines sociales, orientado a aliviar las condiciones de pobreza extrema del país y, por ende, al mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes. El fondo se encuentra dirigido hacia los sectores de la población de escasos recursos económicos, bajo una diversidad de programas tales como compra de tierras, programas de nutrición, programas de capacitación, atención de ancianos, etc.
En este caso, al igual que en el de la creación del Fondo de CONAVI, existe un interés público de por medio que el legislador costarricense tuvo en cuenta para la creación de un impuesto con destino específico -el 20% del impuesto sobre las ventas-. La pobreza es un asunto de interés nacional y, como tal, el Estado en ejercicio de su función de garante del bienestar social debe procurar el crecimiento económico y el más adecuado reparto de la riqueza (artículo 50 de la Constitución Política). Esta decisión del legislador se orienta a la satisfacción de un interés de carácter general, cual es el mejoramiento de las condiciones de vida de los habitantes más pobres del país en beneficio del todo social.
Una vez realizadas las anteriores precisiones, y de conformidad con la Constitución Política, es claro que el Presupuesto Nacional debe contemplar tanto la previsión de los ingresos que se recauden, como la autorización de los gastos cuyo destino haya sido definido previamente por la ley ordinaria en cuestión. Debe resultar evidente para todo operador jurídico que si el legislador presupuestario está obligado a respetar lo dispuesto por la ley tributaria, ese deber se impone con mayor razón a las autoridades administrativas. De ahí que aún cuando el producto de la recaudación ingrese a las arcas nacionales y, por ende, al Presupuesto Nacional, los fondos no pueden utilizarse para los gastos generales del gobierno ni para la atención de los asuntos prioritarios del Ejecutivo. Su destino está expresamente determinado por la ley y como tal debe respetarse. Lo contrario, simplemente, conlleva la inconstitucionalidad de la acción respectiva, tal y como lo señaló la Sala Constitucional al referirse, precisamente, a la práctica de no traspasar a FODESAF lo correspondiente al 20% de lo recaudado por concepto del Impuesto General sobre las Ventas:
"VII.- Es importante reiterar lo dicho en la sentencia número 4528/99, en el sentido de que en un Estado democrático de derecho como el nuestro, el Poder Ejecutivo está sometido en materia presupuestaria, en forma total, al Legislativo. Por ello, constituye una violación al régimen de legalidad, base esencial de nuestra democracia, el que se actúe en contra de la voluntad del legislador, ya sea por acción o por omisión. La Ley de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares, y la normativa que obliga a girar un 20% del producto recaudado del Impuesto General sobre las Ventas para el financiamiento de los programas sociales a que ésta se refiere, contiene una clara y unívoca orden que debe ser respetada. En ese sentido, constituye motivo de alerta el "Informe Anual de la Defensoría de los Habitantes 1999", que denuncia la práctica, sin duda inconstitucional, de no respeto al porcentaje fijado por el legislador:
"Esta falta de transparencia en la política fiscal se manifestó, de igual manera, en la asignación de los recursos que por ley corresponden al FODESAF. En efecto, a pesar de que durante 1998 el fisco recaudó exactamente lo que tenía presupuesto por concepto de impuesto de ventas (175, 742,330,000) al FODESAF no se le giró el 20% que por Ley le corresponde sino que solamente se le transfirió la suma de (12,146,500,000) colones que representa apenas un 7% de la recaudación. Esta situación provocó que en 1998 los recursos girados a FODESAF fueran un 65% menores a lo presupuestado. ¿Adónde fueron esos recursos?. De manera especial preocupa a la Defensoría que entre los programas en Instituciones que sufrieron recortes, en virtud de lo señalado, están Comedores Escolares, el Patronato Nacional de la Infancia, el Consejo Nacional de Rehabilitación, el Instituto Nacional de las Mujeres, los Fondos de Compensación Social, y el Financiamiento de Bonos para la Vivienda".
Estima la Sala que el respeto y sometimiento al bloque de legalidad por parte de los funcionarios de la administración resulta ineludible, por lo que resulta inconstitucional la práctica señalada, y en ese sentido el Poder Ejecutivo deberá respetar el monto establecido en la ley, a favor de los programas sociales señalados; de lo contrario estaría irrespetando -aunque por omisión-, el fin que el legislador ordinario pretendió satisfacer con la creación del impuesto específico. En el caso específico de la declaratoria a que se refiere esta sentencia, sin embargo, estima la Sala necesario agregar que, por ser una previsión constitucional (artículo 177), se debe garantizar un mínimo del 6% para el Poder Judicial, la Educación y toda otra reserva constitucional que exista en ese sentido, resulta propio entender que en ese sentido deben quedar afectadas las rentas que se generen con motivo de la Ley de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares". (el subrayado no es del original) (resolución N. 4529-99 antes mencionada).
El Ministerio de Hacienda, a través de sus órganos, tiene el deber de girar los fondos correspondientes al CONAVI y FODESAF, en respeto al principio de legalidad que define a nuestro Estado de Derecho. En todo caso, los dineros deberán ser girados de conformidad con las normas que rigen la ejecución del presupuesto, específicamente, las normas de control interno emitidas por la Tesorería Nacional y las que al efecto haya emitido la Contraloría General de la República.
Ahora bien, en la consulta realizada a esta Procuraduría por la Comisión Permanente Especial de Control del Ingreso y Gasto Público, se pregunta que si de conformidad con la información de la Memoria Anual de la Contraloría General de la República, para el año 1999, se puede afirmar que el Ministerio de Hacienda, específicamente, la Tesorería Nacional, está incumplimiento su obligación de entregar los fondos mencionados a CONAVI y a FODESAF, de conformidad con las leyes No. 7798 y No. 5662. Este aspecto merece un análisis contable que escapa a la competencia técnica de la Procuraduría General. Puesto que la Memoria Anual de la Contraloría General de la República informa sobre la ejecución presupuestaria y la actividad financiera, en general, del Estado y del resto de los entes públicos, no corresponde a la Procuraduría valorar los aspectos financieros y contables que ella contiene. Simplemente, la labor de la Procuraduría tiene que limitarse a constatar que dicho documento reza en lo que aquí se consulta, que
"CONSEJO NACIONAL DE VIALIDAD
Sobre los ingresos, puede indicarse que de los ¢26.226 millones presupuestados como transferencias del Gobierno de la República (provenientes, de conformidad con la Ley de Creación del CONAVI No. 7798 de 30 de abril de 1998, del 15% del impuesto a los combustibles y del 50% del impuesto a la propiedad de vehículos), se recibieron al 31 de diciembre de 1999, ¢10.174,8 millones, que en términos relativos representa un 38,8% del monto presupuestado…" (pág. 106)
"…Conviene considerar que el Gobierno dejó de cumplir en forma completa con obligaciones como la que corresponde a la transferencia al Fondo de Desarrollo Social y Asignaciones Familiares, del 20% del impuesto sobre las ventas…" ( cf. Memoria Anual, 1999, pág. 48)
Puesto que el Organo de Control ha señalado la existencia de un incumplimiento de parte del Ministerio de Hacienda de la obligación de transferir los montos presupuestados en favor de CONAVI y FODESAF, la Procuraduría se limita a señalar que dicho incumplimiento genera una situación dudosamente constitucional y legal, máxime si se considera lo resuelto por la Sala Constitucional en el voto No. 4529-99 anteriormente citado.
La responsabilidad de los funcionarios públicos que no han girado los fondos de mérito debe ser establecida con fundamento en lo dispuesto en los artículos 190 y siguientes de la Ley General de la Administración Pública. Disposiciones que también regulan la forma de exigir la referida responsabilidad.
CONCLUSION:
Por lo antes expuesto, es Opinión no vinculante de la Procuraduría General de la República, que:
1.- El Presupuesto Nacional debe incluir todos los ingresos probables y todos los gastos autorizados en virtud del principio de universalidad presupuestaria.
2.- En virtud de los principios de unidad y universalidad presupuestarias y el de caja única, los impuestos con destino específico deben incluirse en el Presupuesto Nacional. Los gastos que al efecto se autoricen deben satisfacer, exclusivamente, al destino definido previamente por la ley ordinaria.
3.- Los impuestos establecidos en los artículos 20 de la Ley No. 7798 y el artículo 15 de la Ley No. 5662 en relación con el artículo 9 de la Ley No. 6914 son impuestos con destino específico que como tal deben ser incluidos en el Presupuesto Nacional en los términos señalados anteriormente.
4.- El Ministerio de Hacienda, a través del órgano competente, debe girar los fondos correspondientes a los impuestos con destino específico para satisfacer los gastos autorizados en la Ley de Presupuesto, que en este caso se encuentran previamente definidos por la Ley ordinaria. En ese sentido, carece de discrecionalidad para decidir si transfiere o no los recursos y el monto correspondiente.
5.- Si la Administración Pública incumple su obligación de destinar los ingresos tributarios a los fines predefinidos por la ley, se genera una actuación inconstitucional e ilegal y la consiguiente responsabilidad por actuación ilícita de la Administración Pública, sujeta a los artículos 190 y ss. de la Ley General de la Administración Pública.
Del señor Diputado, muy atentamente:

Dra. Magda Inés Rojas Chaves Msc. Georgina Inés Chaves Olarte
Procuradora Asesora Abogada de Procuraduría

OJ-138-2000
PRESUPUESTO. PRINCIPIOS DE UNIDAD Y UNIVERSALIDAD PRESUPUESTARIA. NO AFECTACION DE LOS RECURSOS. DISCRECIONALIDAD EN LA ASIGNACION DE LOS RECURSOS. IMPUESTOS CON DESTINO ESPECIFICO. DEBER DEL EJECUTIVO DE PRESUPUESTAR LOS MONTOS CORRESPONDIENTES. DEBER DE EJECUTAR LA TOTALIDAD DE LA TRANSFERENCIA AUTORIZADA.
El señor Diputado Otto Guevara Guth, en su condición de Presidente de la Comisión Permanente Especial de Control del Ingreso y Gasto Público, en oficio de 14 de noviembre de 2000, consulta el criterio de la Procuraduría General en relación con el destino específico de los tributos previstos en la Ley N. 7798 (CONAVI) Y 5662 ( FODESAF) y el deber del Ejecutivo de girar las sumas correspondientes.
La Dra. Magda Inés Rojas Chaves, Procuradora Asesora, y la Máster Georgina Inés Chaves Olarte, Abogada de la Procuraduría, dan respuesta a la solicitud mediante la Opinión Jurídica N. OJ-136-2000 de 11 de diciembre siguiente. Luego de referirse a la especialidad de la materia presupuestaria, a la relación que de acuerdo con la jurisprudencia constitucional existe entre la ley ordinaria y la ley tributaria, se hace referencia a la vinculación del Poder Ejecutivo por la Ley de Presupuesto y, por ende, la obligación de girar los impuestos con destino específico, concluyéndose que:
1.- El Presupuesto Nacional debe incluir todos los ingresos probables y todos los gastos autorizados en virtud del principio de universalidad presupuestaria.
2.- En virtud de los principios de unidad y universalidad presupuestarias y el de caja única, los impuestos con destino específico deben incluirse en el Presupuesto Nacional. Los gastos que al efecto se autoricen deben satisfacer, exclusivamente, al destino definido previamente por la ley ordinaria.
3.- Los impuestos establecidos en los artículos 20 de la Ley No. 7798 y el artículo 15 de la Ley No. 5662 en relación con el artículo 9 de la Ley No. 6914 son impuestos con destino específico que como tal deben ser incluidos en el Presupuesto Nacional en los términos señalados anteriormente.
4.- El Ministerio de Hacienda, a través del órgano competente, debe girar los fondos correspondientes a los impuestos con destino específico para satisfacer los gastos autorizados en la Ley de Presupuesto, que en este caso se encuentran previamente definidos por la Ley ordinaria. En ese sentido, carece de discrecionalidad para decidir si transfiere o no los recursos y el monto correspondiente.
5.- Si la Administración Pública incumple su obligación de destinar los ingresos tributarios a los fines predefinidos por la ley, se genera una actuación inconstitucional e ilegal y la consiguiente responsabilidad por actuación ilícita de la Administración Pública, sujeta a los artículos 190 y ss. de la Ley General de la Administración Pública.